1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ И МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
1.1. Правовое регулирование аудиторской деятельности в РФ
Нормативное регулирование аудиторской деятельности в РФ многоуровневое. В данной сфере есть основной специальный закон, а также многочисленные подзаконные акты, утверждающие стандарты, на которые ориентируются аудиторы.
Орган, играющий ведущую роль в контроле и регулировании работы аудиторов, — Министерство финансов РФ.
Непосредственно данной сферой деятельности в Минфине России занимается департамент регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности [3].
Так, например, данное подразделение Минфина ведет:
? нормотворческую деятельность в рассматриваемой сфере;
? реестр аудиторов и их СРО и т. д.
Кроме того, функционирует Совет по аудиторской деятельности. Он периодически (не реже раза в квартал) собирается при Минфине России. Данный орган в большей степени выступает как эксперт и критик: изучает проекты постановлений, вносит свои предложения и рекомендации, оценивает контроль качества проведения аудита. Полный список функций приведен в положении «О совете по аудиторской деятельности», утвержденном приказом Минфина России от 29.12.2009 № 146н. [3]
Для организации документооборота, в т. ч. вынесения решений, при Совете создан рабочий орган. В дополнение ко всему аудиторы организуют некоммерческую саморегулируемую организацию.
Таким образом, государственное регулирование аудиторской деятельности в РФ осуществляется на нескольких уровнях.
Нормативно-правовое регулирование аудиторской деятельности в РФ включает несколько уровней:
1) Основным правоустанавливающим документом является закон № 307-ФЗ;
2) Международные стандарты аудита, введенные с 01.01.2017 приказами Минфина РФ от 9.11.2016 №207-н и от 24.10.2016 №192н. В них описан порядок взаимодействия аудитора с руководством проверяемой организации, составления аудиторского задания, подготовки отчетности;
3) Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 (ред. от 22.12.2011) «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»
4) На 4-м уровне — методические рекомендации, разъяснения по отдельным (частным) вопросам, одобренные Советом по аудиторской деятельности при Минфине России.
Поскольку закон № 307-ФЗ выступает основополагающим актом по организации и регулированию аудиторской деятельности в РФ, в этом разделе изучим его структуру. [3]
Закон № 307-ФЗ состоит исключительно из статей, в нем отсутствуют разделы или главы: [3]
1) Первые 4 статьи являются вводными, в них содержатся основные понятия (термины) и ключевые моменты, связанные с ними. К примеру, в ст. 4 дается определение понятия «аудитор» и указывается, что статус приобретается только после внесения сведений о лице в реестр аудиторов;
2) После перечисления ситуаций, при которых аудит проводится в обязательном порядке (ст. 5), в законе № 307-ФЗ определяется, что такое аудиторское заключение, как организуется аудиторская деятельность в целом и что относится к аудиторской тайне (ст. 6–9). Конечно, в нем указаны только основные моменты, которые более подробно расписаны в нормативных актах нижестоящих уровней;
3) Ст. 10–12 закона № 307-ФЗ связаны с контролем качества работы аудиторов; [3]
4) В ст. 13–14 закона № 307-ФЗ перечисляются права и обязанности участников аудита: аудиторов и аудируемых лиц; [3]
5) Как происходит государственное регулирование аудиторской деятельности описано в ст. 15–22. Здесь же рассказано о порядке организации СРО, условиях членства аудиторов в СРО, меры дисциплинарного воздействия в отношении аудиторов и контроль за деятельностью СРО.
6) Последние 4 статьи закона № 307-ФЗ содержат несколько дополнительных требований и примечаний, отменяют ряд нормативных актов и вводят в действие настоящий закон.
Таким образом, закон № 307-ФЗ хоть и лаконичен, но содержателен и императивен.
1.2 Цель и задачи проверки, источники информации при проверке основных средств
Главную составляющую материально-технической базы организации формируют основные средства и представляют немаловажную значимость в исполнении основных направлений их деятельности.
Основные средства — это совокупность материально-вещественных ценностей, применяемых в качестве средств труда и функционирующих в натуральной форме в протяжении продолжительного периода (свыше 12 месяцев) как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере.[6, c. 155]
В процессе производства основные средства неоднократно применяются, а также в процессе продолжительного этапа сохраняют первоначальный вид и предоставляют собственную цену на стоимость изготавливаемой продукции долями в сумме начисленного износа.
Целью аудита основных средств является сформировать аргументированное мнение относительно полноты и достоверности информации об основных средствах, которая отражена в бухгалтерской (финансовой) отчетности контролируемой организации и пояснениях к ней.
Аудит основных ресурсов на предприятии является обязательной процедурой. [6, c. 155]
Аудит основных средств бывает внешним и внутренним. Первый проводится независимыми аудиторскими организациями. Цель его – подтвердить достоверность отчетности финансового типа.
Внутренний направлен на сохранение и достижение конкретных итогов деятельности предприятия.
Главной особенностью основных средств является неоднократное их применение в ходе производства, сохранение изначальной формы длительное время.
Основными задачами, которые решает аудиторская проверка операций с основными средствами, являются: [10, c. 38]
1. Аудит учета основных средств, т.е. проверка правильности отражения всех операций с этими объектами (поступление, выбытие, внутреннее перемещение). В том числе проверяется учет арендованных и сданных в аренду ОС на забалансовых счетах;
2. Контроль правильности начисления амортизации и отнесения ее на затраты в бухгалтерском и налоговом учете;
3. Проверка отражения операций по текущему ремонту и модернизации основных средств.
4. Проверка действующего в организации порядка обеспечения сохранности основных средств.
5. Анализ эффективности использования основных средств. Эта задача не входит в стандартный перечень и выполняется, если есть запрос от проверяемой организации.
В ходе аудита основных средств проверяют:
? обеспечение контроля за наличием и сохранностью основных средств;
? документальное оформление и отражение в учете операций поступления и выбытия основных средств;
? начисление и отражение в учете амортизации основных средств;
? отражение в учете восстановления основных средств – ремонта, модернизации и реконструкции.
? проанализировать использование организацией основных средств.
Аудит должен проходить по четко спланированному плану.
Выделяют такие этапы:
1. Подготовительный;
2. Оценка контроля основных средств;
3. Контроль;
4. Заключительный этап.
Назначениями контроля считаются:
? гарантии целостности и учета основных средств;
? правильность отнесения объектов к основным средствам;
? оценка основных средств;
? верное совершение действий по поступлению и расходованию основных средств;
Основными методами проверки являются:
? проверка соблюдений правил учета операций;
? инспектирование;
? подтверждение;
? наблюдение;
? запрос;
? пересчет;
? процедуры аналитического типа.
Для того чтобы аудитор мог составить полную картину того, что происходит в учете основных средств, бухгалтерия обязана ему предоставить следующий перечень документации:
1. Формы ОС-1, 1а, 1б — в них располагается информация о приемке-передачи объектов основных средств, зданий, сооружений, а также их групп;
2. Накладная ОС-2 — в ней находится информация о перемещении объектов основных средств внутри организации;
3. Накладная ОС-3 — показывает прием и сдачу отремонтированных основных средств;
4. Формы ОС-4, 4а, 4б — акты на списание основных средств, автотранспорта, в единственном и множественном числе;
5. ОС-6, 6а — инвентарные карточки каждого объекта или группы основных средств;
6. Форма ОС-14 — отражает поступление основного средства;
7. Форма ОС-15 — отражает передачу объекта в монтаж;
8. ОС-16 — составляется при обнаружении дефектов;
9. ИНВ-1 — инвентаризационные описи основных средств;
10. ИНВ-10 — инвентаризационные описи основных средств, находящихся на ремонте;
11. ИНВ-18 — является сличительной ведомостью, отражающей результаты инвентаризации;
12. Договора: дарения, купли, продажи, поставки, материальной ответственности, на передачу в аренду.
С целью успешного выполнения контроля действий с основными средствами на этапе планирования выполняется анализ оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля.
1.3 Методика проведения аудиторской проверки основных средств
Аудиторская проверка совершается внимательно, поэтапно, разделяясь на несколько шагов, для удобства ее осуществления: [20, c. 61]
1. Необходимо проверить наличие основных средств, их состояние и условия содержания. Аудитор собирает информацию, которой располагают материально ответственные лица, а также ту, которая хранится в инвентарных карточках каждого объекта. Кроме этого, нужно проверить то, как производиться приемка основных средств и постановка их на учет. Параллельно с этим аудитор проверяет правильность ведения всей сопутствующей документации, как заполняются и составляются описи, акты, договора и т.д.
2. Проверяется правильность отнесения объектов к категории основных средств. Для этого изучается учетная политика, положения, в которых прописан требования к активам для признания их основных средств. Также нужно изучить характеристики объектов, способы приобретения, осуществление эксплуатации.
3. Проверяется правильное ведение бухгалтерского учета, своевременное составление документации и наличие на ней всех необходимых подписей и реквизитов.
4. Устанавливается правильность формирования первоначальной стоимости объектов и время отнесения их в категорию основных средств. Кроме этого, сопоставляется стоимость их приобретения, отраженная на счетах синтетического учета, и фактическая первоначальная стоимость.
5. Проверяется правильность начисления амортизации объектов. Способы начисления амортизации могут быть разные, конкретная информация по этому поводу указывается в учетной политике проверяемой организации. Аудитор проверяет, на сколько точно осуществляется амортизация и какое влияние она имеет на бухгалтерский и налоговый учет. Также сопоставляются все даты, с которых начинались амортизационные отчисления объектов, которые указаны в документации и соответствуют ли они фактическим датам.
6. Устанавливается правильное оформление выбытия основных средств и моменты его принятия или передачи в арендное пользование. Проверяется правильное составление договоров и действительность условий, которые в них указываются. Кроме этого, необходимо проверить подлинность всех договоров, наличие необходимых реквизитов, подписей и сопутствующих документов. Если дело касается аренды основных средств, то аудитор изучает ее условия, стоимость и своевременность оплаты. Если речь идет о дарении основных средств, то внимание заостряется на правильной постановке актива на учет и установленной на нем рыночной стоимости.
7. Последним шагом является формирование аудиторского заключения. После того как эксперт проверит всю документацию, ознакомится с фактическим состоянием объектов основных средств и изучит ведение бухгалтерского учета, он сможет полностью проанализировать ведение деятельности предприятия и сделать свой вывод по данной организации. Заключение аудитора является общедоступной информацией, с которой может ознакомиться любая фирма, которая желает сотрудничать с той, что подверглась проверке. После выявления ошибок весь персонал, отвечающий за данный участок должен сделать выводы и исправить положение.
Аудиторская проверка основных средств начинается с инвентаризации. Необходимо проверить соответствие между объектами, числящимися в бухгалтерском учете, и их фактическим наличием. В случае, если обнаружены отклонения, нужно составить сличительную ведомость и получить объяснения от ответственных лиц.
Затем проводится аудит движения основных средств, в частности проверяется:
? правильное определение первоначальной стоимости в момент приобретения и остаточной при выбытии;
? наличие и правильное оформление всех необходимых учетных документов (акты, инвентарные карточки и т.п.);
? если какие-либо объекты основных средств взяты или сданы в аренду, то это должно отражаться на забалансовых счетах 001 (у арендатора) и 011 (у арендодателя).
После этого осуществляется аудит амортизации основных средств (счет 02), в соответствии с методом ее начисления, который должен быть закреплен в учетной политике. Здесь следует иметь в виду, что амортизация для целей бухгалтерского и налогового учета может начисляться по-разному. Если по отдельным объектам основными средствами имеются отклонения от «нормального» порядка начисления износа, то следует проверить обоснованность этого и наличие необходимых подтверждающих документов.
Затем проверяется отражение в учете текущего ремонта и модернизации основных средств. Необходимо разграничивать эти операции, т.к. они должны по-разному отражаться в учете. Текущий ремонт отражается на счетах по учету затрат и полностью списывается на расходы текущего периода. Расходы на модернизацию основных средств увеличивают их стоимость, отражаемую на счете 01, и переносятся на затраты постепенно, через амортизацию.
Также следует проверить, как на предприятии организован контроль сохранности основных средств. Проверяется организация охраны объектов, назначение материально-ответственных лиц, обеспечение условий хранения, исключающее порчу имущества.
Во время проверки аудитор обнаруживает неточности, на которые обязательно указывает ответственным лицам. Существуют ошибки, которые чаще всего встречаются во время проверки: [19, c. 74]
1. Неправильное отражение арендованных объектов в бухгалтерском учете или полное его отсутствие, что серьезно влияет на неправильное формирование отчетностей.
2. Неправильное оприходование основных средств, прием их и постановка на учет без необходимой сопутствующей документации.
3. Неправильное сопоставление сроков передачи права собственности, начала аренды или начисление амортизации. Также могут быть неточности в датах, указанных в договорах, что ведет к неправильному отражению операций в учете.
4. Отсутствие какой-либо характеризующей документации у объектов основных средств. Также могут быть допущены ошибки в постановке их на учет, неправильно занесенное наименование, модель или инвентарный номер могут сформировать излишки одного актива и недостачу другого. Также отсутствие сопроводительных документов не может позволить выяснить данные по эксплуатации объекта.
5. Неправильное списание основных средств со счетов бухгалтерского учета, необоснованное списание актива или, наоборот, неосуществление его списания. Это может привести к неправильному формированию финансового результата и инвентаризационной ведомости.
6. Неправильно установленная рыночная стоимость также неправильно.
Таким образом можно сказать, что аудит операций с основными средствами позволяет проверить полноту и правильность отражения в учете их движения, а также ремонта и модернизации. Кроме того, проверяется начисление амортизации и обеспечение сохранности объектов основных средств. По запросу проверяемой организации в рамках аудита основных средств также может быть проведен анализ эффективности их использования.
2. ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ООО «АЛЬФА ТЭК»
2.1. Организационно-экономическая характеристика предприятия ООО «Альфа ТЭК»
Организация ООО «Альфа ТЭК» зарегистрирована 20 января 2012 г. регистратором Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 17 по Пермскому краю.
Руководитель организации: директор Городилов Игорь Александрович.
Юридический адрес ООО «Альфа ТЭК»: 614036, Пермский край, город Пермь, Рязанская улица, 103.
Организации ООО «Альфа ТЭК» присвоены:
ИНН 5905289187;
ОГРН 1125905000210;
ОКПО 37023444.
ООО «Альфа ТЭК» имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, иметь счета в банках, быть истцом и ответчиком в суде.
Цель создания ООО «Альфа ТЭК» – получение прибыли и насыщение рынка товарами и услугами.
Общество вправе осуществлять любую деятельность, не запрещенную законодательством Российской Федерации.
Для осуществления видов деятельности, подлежащих лицензированию, Общество получает лицензию в установленном законодательством РФ порядке.
Для достижения вышеуказанных целей общество, в соответствии с законодательством Российской Федерации, осуществляет следующие виды деятельности:
? строительство зданий и сооружений;
? монтаж инженерного оборудования зданий и сооружений;
? подготовка строительного участка;
? производство отделочных работ;
? производство бетонных и железобетонных работ;
? производство штукатурных работ.
Все перечисленные виды деятельности осуществляются обществом в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Органами управления ООО «Альфа ТЭК» является руководитель ООО «Альфа ТЭК».
На рисунке 1 показана организационная структура в ООО «Альфа ТЭК».
Рисунок 1 - Организационная структура ООО «Альфа ТЭК»
К компетенции директора ООО «Альфа ТЭК» относятся вопросы осуществления текущего руководства деятельностью учреждения, за исключением вопросов, отнесенных законодательством Российской Федерации или настоящим уставом к компетенции Учредителя, и наблюдательного совета.
Главным источником для оценки финансово-экономического состояния организации является его финансовая отчетность – Бухгалтерский баланс и Отчет о финансовых результатах (Приложение 1,2).
На основание приложения 1 и 2 в таблице 1 представлены основные экономические показатели деятельности ООО «Альфа ТЭК» за три последних отчетных периода.
Таблица 1 - Основные финансово-экономические показатели деятельности ООО «Альфа ТЭК»
Показатели
2014 г.,
тыс. руб.
2015 г,
тыс. руб.
2016 г.,
тыс. руб. Абсолютное отклонение, тыс.
руб.
Темп роста, %
2015 г.
от 2014 г. 2016 г.
от 2015 г. 2015
г. к 2014
г. 2016
г. к 2015
г.
1 Выручка от продаж,
тыс. руб
785757
884935
1030737
99 178
145 802
112,6
116,5
2 Полная себестоимость
продаж, тыс. руб
581912
662689
733352
80 777
70 663
113,9
110,7
3 Прибыль от продаж,
тыс. руб
164462
180452
297385
15 990
116 933
109,7
164,8
4 Прибыль до налогообложения,
тыс. руб
153426
156694
290533
3 268
133 839
102,1
185,4
5 Чистая прибыль,
тыс. руб
122741
125355
232 426
2 614
107 071
102,1
185,4
6 Среднегодовая стоимость основных
средств, тыс. руб
382856
443745
465902
60 889
22 157
115,9
105
7 Среднегодовая стоимость оборотных
средств, тыс. руб
685970
736402
817551
50 432
81 149
107,4
111
8 Среднесписочная численность
персонала, чел
457
469
473
12
4
102,6
100,9
9 Фонд оплаты труда,
тыс. руб
140687
156909
171807
16 222
14 898
111,5
109,5
10 Затраты на 1 руб.
реализованной продукции, коп
0,74
0,75
0,71
0,0
0
101,4
95
Рассматривая таблицу 1, можно отметить следующее. Выручка от продаж к 2016 году составила 1030737 тыс. руб.; по сравнению с 2015 годом она увеличилась на 116,5 %.
Полная себестоимость продаж за весь анализируемый период также увеличивается в 2016 году по сравнению с 2015 годом.
Увеличении себестоимости связано с возрастанием по всем статьям затрат. Отметим, что себестоимость растет менее активно, чем выручка от продажи. Данная тенденция привела к увеличению прибыли до налогообложения.
В результате роста положительного сальдо прочих доходов и расходов резко увеличилась прибыль до налогообложения и чистая прибыль.
Проведённый анализ показателей финансовых результатов свидетельствует о том, что деятельность ООО «Альфа ТЭК» на протяжении трех последних лет была прибыльной.
