Глава I. Теоретические основы бухгалтерского учёта и анализа финансовых результатов хозяйственной деятельности предприятия
1.1 Сущность и значение прибыли на предприятии
Прибыль является конечным финансовым результатом предпринимательской деятельности предприятий и в общем виде представляет собой разницу между ценой продукции и ее себестоимостью, а в целом по предприятию представляет разницу между выручкой от реализации продукции и себестоимостью реализованной продукции. Как экономическая категория прибыль отражает чистый доход, созданный в сфере материального производства в процессе предпринимательской деятельности. На уровне предприятия чистый доход принимает форму прибыли. [14, с. 218]
Прибыль как важнейшая категория рыночных отношений выполняет ряд важнейших функций:
- является показателем эффективности деятельности предприятия, ибо сам факт прибыльности уже свидетельствует об его эффективной
деятельности;
- обладает стимулирующей функцией, она является основным источником прироста собственного капитала. В условиях рыночных отношений собственники капитала и менеджеры, ориентируясь на размер прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, принимают решения по поводу дивидендной и инвестиционной политики, проводимой предприятием с учетом перспектив его развития;
- движущая сила и источник обновления производственных фондов и выпускаемой продукции;
- является источником социальных благ для членов трудового коллектива (материальное поощрение, предоставляются социальные льготы работникам, содержатся объекты социальной сферы);
- является источником формирования доходов бюджетов различного уровня (в виде налогов, экономических санкций).
Экономическое содержание прибыли проявляется в выполняемых ею функциях, среди которых можно выделить следующие [22, с. 94]:
- прибыль характеризует экономический эффект, полученный в результате деятельности организации, т. е. прибыль является измерителем (мерой) эффективности общественного производства. По прибыли определяется рентабельность использования собственных и заемных средств, основных фондов, всего авансированного капитала и каждой акции и т.п. Тем самым прибыль и рентабельность являются основными индикаторами эффективности финансово-хозяйственной деятельности предприятия;
- стимулирующая функция прибыли проявляется в том, что прибыль выступает основным внутренним источником формирования финансовых ресурсов организации, обеспечивающих ее развитие, а также источником выплаты дивидендов ее акционерам и владельцам и в этом смысле служит главной мотивацией развития их предпринимательской инициативы. При этом в отличие от других внутренних источников формирования финансовых ресурсов организации прибыль является постоянно воспроизводимым источником и ее воспроизводство в успешных условиях хозяйствования осуществляется на расширенной основе;
- общественно-социальная функция прибыли состоит в том, что она выступает источником формирования средств бюджетов различных уровней, попадая в них в виде налогов, и наряду с другими доходными поступлениями используется для финансирования общественных потребностей, обеспечения выполнения государством своих функций, для реализации государственных инвестиционных, производственных, научно-технических и других программ. Социальная функция прибыли проявляется и в том, что она служит источником внешней благотворительной деятельности организации, направленной на финансирование социальной сферы, оказание материальной помощи отдельным категориям граждан.
Кроме всего прочего, прибыль служит источником материального стимулирования работников предприятий, так как именно за счет прибыли предприятием может производиться:
а) премирование персонала сверх размеров выплат, предусмотренных законодательством по системам текущего премирования;
б) выплата материальной помощи;
в) оплата дополнительных отпусков сверх норм, предусмотренных законодательством;
г) выплата надбавок к пенсиям, единовременной помощи пенсионерам предприятия;
д) предоставление бесплатного питания работникам или компенсация удорожания питания;
е) оплата жилья, путевок на лечение и отдых работников и их детей и другие виды материальной помощи.
Различают прибыль бухгалтерскую и чистую экономическую прибыль. Как правило, под экономической прибылью – понимается разность между общей выручкой и внешними и внутренними издержками. В число внутренних издержек включают при этом и нормальную прибыль предпринимателя. (Нормальная прибыль предпринимателя – минимальная плата, необходимая, чтобы удержать предпринимательский талант.)
Многочисленные исследования [28, с. 127], относящиеся к проблеме соответствия прибыли, исчисленной в бухгалтерском учете, ее экономическому содержанию, привели к разграничению таких понятий, как «бухгалтерская прибыль» и «экономическая прибыль».
Прибыль, определяемая на основании данных бухгалтерского учета (форма № 2 «Отчет о финансовых результатах»), представляет собой разницу между доходами от различных видов деятельности и внешними издержками.
Под бухгалтерской прибылью обычно понимается прибыль, исчисленная в соответствии с действующими правилами бухгалтерского учета и указываемая в отчете о прибылях и убытках как разница между доходами и расходами, признаваемыми в отчетном периоде.
Под экономической прибылью обычно понимается прирост
экономической стоимости предприятия. Экономическая прибыль отличается от бухгалтерской тем, что при ее расчете учитывается стоимость использования всех долгосрочных и иных процентных обязательств (источников), а не только расходов по уплате процентов по заемным средствам, как это имеет место при расчете бухгалтерской прибыли. Иными словами, бухгалтерская прибыль превышает экономическую на величину альтернативных затрат. Между тем именно экономическая прибыль служит критерием эффективности использования ресурсов. Положительное ее значение означает, что компания заработала больше, чем требуется для покрытия стоимости используемых ресурсов.
1.2 Особенности формирования финансового результата в налоговом
учете
С вступлением в силу главы 25 Налогового кодекса РФ (НК РФ) налогоплательщики оказались в ситуации, при которой в отношении исчисления налога на прибыль устанавливается приоритет налогового учета перед бухгалтерским. Согласно ст. 313 НК РФ существенным условием для подтверждения достоверности исчисления налоговой базы по налогу на прибыль с 1 января 2002 года является то, что налогоплательщики определяют налогооблагаемую прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода по данным налогового учета. Правила формирования показателей бухгалтерского учета (бухгалтерские проводки, формирующие в результате балансовую прибыль или убыток) не совпадают с правилами формирования налоговой базы (прибыли или убытка) по налогу на прибыль (система двойной записи и иные инструменты фиксации финансово-хозяйственных операций бухгалтерского учета в налоговом учете не применяются).
Система налогового учета, как правило, строится предприятием на основе данных регистров бухгалтерского учета с их последующей перегруппировкой по правилам налогообложения, с параллельным применением отдельных самостоятельно формируемых регистров налогового учета, не имеющих отношения к бухгалтерскому оформлению этих финансово-хозяйственных операций. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно.
Основное правило определения прибыли (убытка) и в бухгалтерском и налоговом учете едино: прибыль определяется как разница между суммой всех доходов и суммой всех расходов.
Тем не менее, общие принципы определения этих показателей, установленные главой 25 НК РФ, существенно разнятся с аналогичными показателями бухгалтерского учета.
В первую очередь следует отметить, что в целях налогообложения прибыли практически не преследуется принцип соответствия доходов и расходов, который закреплен в п. 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации» и должен жестко соблюдаться в бухгалтерском учете. Таким образом, в налоговом учете показатели «налогооблагаемые доходы» и
«налогооблагаемые расходы» формируются безотносительно друг друга, не пересекаясь, лишь по формальным критериям признания отдельно доходов и отдельно расходов.
При формировании доходной части налоговой базы по налогу на прибыль помимо состава доходов, учитываемых при налогообложении, большую роль играет и необходимость контролировать дату такого дохода в налоговом учете. Особое значение это принимает в тех случаях, когда даты признания отдельных элементов доходов организации в бухгалтерском и налоговых учетах отличаются. Одним из элементов порядка признания доходов при методе начислений можно признать то, что некоторые доходы, еще не полученные или не начисленные по условиям договоров, в целях налогообложения прибыли должны быть рассчитаны и включены в налоговую базу.
Анализ положений гл. 25 НК РФ позволяет выделить шесть основных требований, которыми следует руководствоваться при формировании расходов, уменьшающих доход налогоплательщика:
? доход уменьшается на сумму произведенных расходов – означает, что расходы должны выступать результатом конкретной операции (совокупности операций) налогоплательщика, т.е. расходами признаются только те затраты и убытки, которые реально осуществлены (понесены) налогоплательщиком;
? доход уменьшается на сумму обоснованных расходов – под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, т.е. оправданность размера расходов и оправданность самих расходов как таковых, говоря грубо, их нужность или ненужность для предприятия;
? доход уменьшается на сумму документально подтвержденных расходов – отнесение затрат, не подтвержденных документально, к расходам, учитываемым в целях налогообложения, не производится;
? доход уменьшается на сумму любых расходов, которые
произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, за исключением перечня затрат, которые в силу прямого указания Налогового кодекса РФ (ст.270), не уменьшают доход;
? корректировка расходов в целях налогообложения – иными словами, перечень расходов не ограничен по видовому составу, но в части конкретных видов расходов предусмотрен предельный уровень их величины; перенос убытков на будущее – т.е. налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с гл.25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде (периодах), вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы.
Следует иметь в виду, что классификация доходов (расходов), используемая, для целей налогового учета, не совпадает с классификацией доходов (расходов), используемой для целей финансового учета (Таблица 1) Таблица 1 - Сравнение классификаций доходов и расходов
Классификация доходов
В финансовом учете: В налоговом учете (ст. 248 НК РФ):
-доходы от обычных видов деятельности - доходы от реализации (ст. 249 НК
РФ)
-внереализационные доходы - внереализационные доходы (ст. 250
НК РФ)
-операционные доходы -
-чрезвычайные доходы -
Классификация расходов
В финансовом учете: В налоговом учете:
-расходы от обычных видов деятельности - расходы, связанные с производством и реализацией (ст. 252
НК РФ)
Продолжение таблицы 1
- внереализационные расходы - внереализационные расходы (ст. 265
НК РФ)
- операционные расходы -
- чрезвычайные расходы -
При отражении в бухгалтерском учёте и бухгалтерской отчётности отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства возможно применение варианта с использованием счёта 99 «Прибыли и убытки» как наиболее полно удовлетворяющего требованиям действующих в настоящее время нормативных документов, регламентирующих порядок составления бухгалтерской отчётности.
Из вышесказанного можно сделать вывод: отрицательным моментом в организации бухгалтерского учёта является его «нестыковка» с налоговым учетом.
? обязательность ведения: бухгалтерский учет определен Федеральным законом от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ, налоговый — Налоговым кодексом Российской Федерации;
? используемые измерители — денежное выражение (рубли);
? объект учета — организация в целом (более точно определение
дано в налоговом учете);
? периодичность составления в предоставлении отчетности;
? обязательное документальное подтверждение всех хозяйственных операций;
? «исторический» характер, т.е. отражение результатов прошлых
периодов;
? пользователи информации как внутренние, так и внешние.
Цели ведения бухгалтерского финансового и налогового видов учета приблизительно одинаковые — формирование полной и достоверной информации для внутренних и внешних пользователей. Однако методики ведения — совершенно разные.
Не тождественны определения в бухгалтерском и налоговом учете «первоначальной стоимости активов», а также существенно отличаются понятия «прямые затраты (расходы)» и «косвенные затраты (расходы)», используемые в обоих видах учета. Встречаются случаи, когда сразу не только не удается выбрать совпадающие способы бухгалтерского и налогового учета, но и невозможно использовать способы учета, предполагаемые налоговым законодательством. Примером может служить оценка остатков незавершенного производства. Конкретный, понятный, а главное, экономически обоснованный алгоритм распределения сумм прямых расходов на остатки незавершенного производства отсутствует и в новой редакции НК РФ, и в отдельных законодательных актах Российской Федерации. Нет и точного определения нормативной себестоимости. На наш взгляд, применение способов оценки остатков незавершенного производства для целей налогового учета на практике весьма проблематично. Таким образом, наличие множества разногласий между налоговым и бухгалтерским учетом создает проблемы в учете финансовых результатов организаций.
Для их решения можно создать в структуре финансово-бухгалтерской службы хозяйствующих субъектов специальное подразделение,
осуществляющее ведение налогового учета, либо назначить ответственным за этот участок работы специалиста бухгалтерской службы.
Другой выход из сложившейся ситуации виден в максимальном сближении налогового учета с бухгалтерским. В этом случае будет необходима такая методологическая и организационная основа, которая позволит наиболее рационально, с наименьшими временными и финансовыми затратами вести оба вида учета. При этом необходимо, на наш взгляд, исключить из Налогового кодекса Российской Федерации статьи 313333 о налоговом учете, вследствие чего противоречия между бухгалтерским и налоговым учетом будут устранены.
Глава II. Бухгалтерский учёт финансовых результатов на предприятиии
2.1 Учетная политика предприятия и ее влияние на финансовый
результат
Важным элементом учетной системы является учетная политика, которая предоставляет достоверную, надежную и точную информацию.
Учетная политика позволяет формировать достоверную бухгалтерскую (финансовую) и управленческую отчетность, а также, воздействует на итоговые
показатели деятельности организации и отрасли в целом. Порядок формирования учетной политики регламентируется Положением по
бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008),
утвержденному приказом Министерства финансов РФ от 06.10.2008 № 106н.
Бухгалтерская учетная политика разрабатывается в целом как стратегия учетного процесса для организации с необходимостью соблюдения
последовательности ее применения.
Учетная политика (УП) организации — это принятая в организации совокупность способов ведения бухгалтерского учета, таких как: первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущая группировка и обобщение фактов хозяйственной деятельности.
Существуют такие способы ведения бухгалтерского учета: группировка и анализ фактов хозяйственной деятельности, погашение стоимости активов, организация документооборота, инвентаризация, применение счетов бухгалтерского учета, организация регистров бухгалтерского учета, обрабатывание информации.
Учетная политика может закрепить способы ведения бухгалтерского учета, выбранные организацией в том случае, если законодательство дает такую возможность или способ ведения учета по отдельному вопросу не отражен в законодательстве. В общем, учетная политика обеспечивает единообразие учета одинаковых операций и позволяет внешним пользователям отчетности выяснить, при составлении отчетности какими принципами руководствовалась организация.
Главный бухгалтер формирует учетную политику. Также такая
ответственность может быть возложена на иное лицо, которое в соответствии с законодательством РФ ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» утверждается руководителем организации. При этом утверждаются:
? рабочий план счетов;
? формы первичных учетных документов;
? формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
? порядок проведения инвентаризации активов и обязательств и способов их оценки;
? правила документооборота и технологии обработки учетной информации;
? порядок контроля за хозяйственными операциями; • другие решения по организации бухгалтерского учета.
Настоящий бухгалтерский отчет подготовлен на основе «Положения об учетной политике для целей бухгалтерского учета», утвержденного приказом № 435 от 29.12.2019г. и на основе «Положения об учетной политике для целей налогообложения», утвержденного приказом № 436 от 29.12.2019г.
Основа составления.
Бухгалтерский отчет Общества сформирован, исходя из действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учета и отчетности, в частности:
? Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» от
? 06.11.2011г.;
? Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации»
? ПБУ 1/2008, утвержденного приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 06.10.2008 года № 106н;
? Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства Финансов от 29 июля 1998г. №34Н;
? Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению, утвержденного Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94Н;
? Для составления промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности Общество применяет формы, утвержденные Приказом Минфина от
02.07.201 Ог. №66Н.
2.2 Учет прочих доходов и расходов
К прочим доходам организации относятся операционные и внереализационные доходы. В АО «Екатеринбургская электросетевая компания» их учет ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 911 «Прочие доходы». При этом к субсчету необходимо открывать счета третьего порядка для учета существенных для организации видов прочих доходов.
К прочим отнесены доходы:
? доход (выручка) от продажи МПЗ: Дебет 76 Кредит 91 - отражается выручка; ? доходы от списания активов:
Дебет 10 Кредит 91 - отражается доход на стоимость возвратных материалов, полученных от ликвидации активов;
? проценты, причитающиеся к получению за выданные займы:
Дебет 76 Кредит 91 - отражаются проценты, причитающиеся к получению;
? доходы, связанные с безвозмездным получением активов:
Дебет 98 Кредит 91 - отражается доход по мере передачи в производство активов, а по амортизируемым внеоборотным активам - в размере начисленной за отчетный период амортизации.
В составе прочих доходов отражаются результаты по операциям:
? от предоставления за плату основных средств в операционную аренду:
Дебет 76 Кредит 91 - отражается арендная плата;
Дебет 91 Кредит 68 - отражается НДС от дохода;
Дебет 91 Кредит 02 - отражается амортизация, начисленная по данным объектам.
? от участия в уставных капиталах других организаций:
Дебет 76 Кредит 91 - отражаются дивиденды от участия.
Также к прочим доходам согласно ПБУ 9/99 относятся:
? штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров,
полученные;
? поступления в возмещение причиненных организации убытков;
? прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
? суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок
исковой давности;
? сумма дооценки активов.
Записи по субсчету 91-1 «Прочие доходы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно по субсчету 91-1 определяется сальдо прочих доходов за отчетный месяц, которое заключительными оборотами списывается на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов». Аналитический учет по счету 91 ведется по каждому виду прочих доходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.
К прочим расходам относятся операционные и внереализационные расходы организации. В АО «Екатеринбургская электросетевая компания» их учет ведется в разрезе видов на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-2 «Прочие расходы». При этом к субсчету необходимо открывать счета третьего порядка для учета существенных для организации видов прочих расходов.
К прочим расходам относятся:
? расходы по продаже основных средств (включая их остаточную стоимость), имущественных прав и иных активов, отличных от денежных средств. При этом делаются записи:
Дебет 91 Кредит 01, 04, 08, 10, 58 - отражается стоимость проданных активов - основных средств и нематериальных активов по остаточной стоимости;
Дебет 91 Кредит 68 - отражаются расходы в сумме НДС;
Дебет 91 Кредит 76 - на сумму расходов по продаже;
? расходы от безвозмездной передачи основных средств и иных
активов; делаются записи:
Дебет 91 Кредит 01, 04, 08 - списывается остаточная стоимость активов;
Дебет 91 Кредит 68 - отражается задолженность по НДС;
Дебет 91 Кредит 60, 76 - отражаются расходы по передаче;
? расходы от списания активов, делается запись:
Дебет 91 Кредит 01, 04 - отражается расход в сумме остаточной стоимости ликвидируемых основных средств и нематериальных активов;
? расходы по оплате услуг кредитным организациям, делается запись: Дебет 91 Кредит 51, 76 - на сумму расходов;
? суммовые разницы (кроме сумм, выявленных по задолженности за полученные внеоборотные активы и запасы до их принятия к учету).
Делается запись:
Дебет 91 Кредит 52, 60, 62 – на сумму суммовых разниц.
В составе прочих доходов и расходов отражаются также развернуто результаты по следующим операциям:
? от предоставления за плату основных средств в операционную аренду:
Дебет 76 Кредит 91 - отражается арендная плата;
Дебет 91 Кредит 68 - отражается НДС от дохода;
Дебет 91 Кредит 02 - отражается амортизация, начисленная по данным объектам.
Также к прочим расходам согласно ПБУ 10/99 [11] относятся:
? штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров,
уплаченные;
? возмещение причиненных организацией убытков;
? убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
? суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности;
? сумма уценки активов;
? перечисление средств, связанных с благотворительной
деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно - просветительского характера и иных аналогичных мероприятий.
