ГЛАВА 1. Концептуальные основы товарных операций в хозяйствующих субъектах
1.1. Нормативно-правовая основа учета товарных операций в условиях реформирования системы бухгалтерского учета
Финансовое положение хозяйствующего субъекта во многом зависит от правильного управления на основе учетной информации о товарных операциях в системе информационного обеспечения предпринимательской деятельности.
Намеренное или случайное искажение учетной информации о движении товаров сказывается на бухгалтерской отчетности, показателях ликвидности, оказывает влияние на себестоимость продаж и валовую прибыль. Отсутствие своевременной и объективной информации о количестве, состоянии и стоимостной оценке товарно-материальных ценностей неблагоприятно сказывается на уровне планирования и управления деятельностью торгового предприятия в целом. В дальнейшем искажаются показатели финансовой отчетности, в результате чего различные группы пользователей (менеджеры, инвесторы, кредиторы, налоговые органы, аудиторы и др.) не могут объективно судить о платежеспособности и рентабельности предприятия.
К целям и задачам бухгалтерского учета товарных операций в хозяйствующих субъектах включают:
- своевременное и полное отражение на счетах бухгалтерского учета данных о приобретении и продаже товаров на основании различных первичных документов;
- представление информации о расходах, вызванных приобретением и продажей товаров;
- своевременное представление информации о движении товаров на складах организации;
- сбор информации о выручке, прибыли, налогах, связанных со сбытом товаров.
Для решения перечисленных задач в организации следует организовать выполнение следующих функций по учёту товарных операций:
1). своевременное и правильное документальное оформление операций поступления, перемещения и реализации товаров;
2). определение круга материально-ответственных сотрудников предприятия, отвечающих за приемку, отпуск и сохранность вверенных им ценностей;
3). контроль за сохранностью товаров на складах и в процессе перемещения;
4). контроль соответствия данных складского учета и оперативного учета движения товаров данным бухгалтерского учета;
5). контроль за соблюдением установленных предприятием норм товарных запасов, гарантирующих непрерывную реализацию;
6). контроль за соответствием синтетического учета товаров, данным аналитического учета на начало периода;
7). регулярное проведение оценки эффективности реализации в соответствии с принятыми на предприятии методиками.
Бухгалтерский учёт товаров в организации основывается на соблюдении следующих четырёх принципах.
-Аналитический учет товаров осуществляется по хозяйствующим субъектам, являющимся юридическими лицами, и их обособленным подразделениям, а внутри хозяйствующего субъекта - по материально ответственным лицам.
- Учёт товаров гарантируется материально-ответственным лицом в количественном измерении или в количественном и стоимостном измерениях в соответствии с приходными и расходными первичными документами.
- Периодическая проверка фактических остатков товаров проводится путем их инвентаризации и сравнение с данными бухгалтерского учета для осуществления контроля за их сохранностью.
- Полнота оприходования поступивших товаров, корректность их списания, а также правильность составления отчетов контролируются материально ответственными лицами.
Национальный опыт учета товарно-материальных запасов в хозяйствующих субъектах Республики Узбекистан проанализированы в статьях и научных трудах ученых-экономистов Сотиволдиева А.С., Каримова А.А., Кузиева И.Н., Дусмуратова Р.Д., Маматова З.Т., Пардаева А.Х., Тулахужаевой М.М., Туйчиева А.Ж., Ташназарова С.Н., Каримова Н.Ф., Хасанова Б.А., Холбекова Р.О., Эргашевой Ш.Т.
Ученый, заслуженный экономист РУз., профессор А.С.Сотиволдиев пишет: что «Фактическая цена (стоимость) приобретаемых материальных ресурсов, отражаемых по элементу «Материальные затраты», складывается из цены приобретения, пошлин на импорт, расходов по сертифицированию продукции, комиссионных вознаграждений, уплаченных снабженческим, посредническим организациям, налогов (кроме НДС), а также транспортно-заготовительных расходов, расходов на обслуживание и других затрат, непосредственно связанных с приобретением запасов. Торговые дисконты, скидки и другие подобные вычеты производятся при определении затрат на приобретение товарно-материальных запасов».
Профессор Р.О. Холбеков, Н.С. Нечеухина и др. в учебнике «Бухгалтерский учет: теория и практика России и Узбекистана» пишут, что «к материально-производственным запасам относятся сырье и материалы, готовая продукция, товары для перепродажи. Сумма фактических затрат организации на приобретение товарно-материальных запасов складывается из сумм: оплаты поставщику по договору, за информационные услуги, связанные с приобретением товарно-материальных запасов, затрат по доставке, вознаграждения посредникам, затраты по доведению до состояния, в котором товарно-материальные запасы пригодны к использованию в запланированных целях. Не включаются в фактические затраты на приобретение товарно-материальных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением таких запасов»
Основными нормативными актами, определяющими порядок учета товарно-материальных запасов, являются:
- Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, утвержденное постановлением Кабинета Министров Республики Узбекистан от 5 февраля 1999 года № 54;
- Национальный стандарт бухгалтерского учета (НСБУ № 4) «Товарно-материальные запасы» (новая редакция), утвержденный приказом Министра финансов Республики Узбекистан от 15 июня 2006 года № 52 и зарегистрированный Министерством юстиции Республики Узбекистан от 17 июля 2006 года № 1595;
-Национальный стандарт бухгалтерского учета (НСБУ № 21) «План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов и Инструкция по его применению», утвержденный приказом Министра финансов Республики Узбекистан от 9 сентября 2002 года № 103 и зарегистрированный Министерством юстиции Республики Узбекистан от 23 октября 2002 года № 1181;
- Национальный стандарт бухгалтерского учета (НСБУ № 19) «Организация и проведение инвентаризации», утвержденный Министерством финансов Республики Узбекистан от 19 октября 1999 года № ЭГ/17-19-2075 и зарегистрированный Министерством юстиции Республики Узбекистан от 2 ноября 1999 года № 833 и другие.
Товарно-материальные запасы всегда считались фактором, обеспечивающим безопасность системы материально-технического снабжения, ее гибкое функционирование, и являлись своего рода «страховкой».
В хозяйственной практике существует три вида товарно-материальных запасов (см. рис.1.1.1.)
Рисунок 1.1.1. Виды товарно-материальных запасов
В соответствии с НСБУ № 4, товарно-материальные запасы являются активами, которые находятся в хозяйствующих субъектах в виде:
- запасов сырья и материалов, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, топлива, тары и тарных материалов, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, прочих материалов, предназначенных для производства продукции, выполнения работ, предоставления услуг, обслуживания производства, административных потребностей и иных целей;
- молодняка животных, взрослых животных, находящихся на откорме и нагуле, птиц, семей пчел, взрослого скота, выбракованного из основного стада для реализации (без постановки на откорм), скота, принятого со стороны для реализации;
- незавершенного производства, выполнения работ и услуг в виде, не законченных обработкой и сборкой деталей, узлов, изделий и незаконченных технологических процессов. Незавершенное производство на хозяйствующих субъектах, выполняющих работы и предоставляющих услуги, состоит из расходов на выполнение незаконченных работ (услуг), по которым не оформлены приемо-сдаточные документы и хозяйствующим субъектом еще не признан доход;
- готовой продукции, изготовленной на предприятии (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией)), которая предназначена для продажи и соответствует техническим и качественным характеристикам, предусмотренным договором или требованиям других документов, в случаях, установленных законодательством;
- товаров, приобретенных (полученных) от других юридических или физических лиц, и предназначенных для продажи или перепродажи без дополнительной обработки в ходе обычной деятельности хозяйствующего субъекта.
Пунктом 8 НСБУ № 4 установлены следующие критерии признания товарно-материальных запасов в качестве актива:
- существование уверенности поступления в организацию будущей экономической выгоды, связанной с активом;
- стоимость актива может быть достоверно оценена;
- если право собственности на него перешло предприятию.
Согласно Закона Республики Узбекистан «О бухгалтерском учете», а также пункту 11 НСБУ № 4, товарно-материальные запасы оцениваются по наименьшей из двух оценок - по фактической себестоимости (цене приобретения или производственной себестоимости) или по рыночной цене (чистой стоимости реализации) на конец отчетного периода.
В практике бухгалтерского учета формирование фактической себестоимости приобретаемого товарно-материального запаса в большей части зависит от источника их поступления в хозяйствующий субъект. В приложении №1 приводится формирование, то есть основание для признания фактической себестоимости товарно-материальных запасов в зависимости от источника их поступления. (см. Прил.1).
Вместе с тем для предприятий, занимающихся куплей-продажей товаров (торговых организаций), пунктом 22 НСБУ № 4 предусмотрено, что они могут, то есть имеют право учитывать товары, приобретенные со стороны для перепродажи по стоимости их приобретения (по цене, уплаченной поставщикам в соответствии с договором). При этом затраты, связанные с приобретением товаров, предусмотренные пунктом 13 НСБУ № 4, относятся на расходы периода (по реализации) организации в том отчетном периоде, в котором они возникли. Соответственно, данная норма не является обязательной для всех предприятий, занимающихся торговой деятельностью. Право выбора метода оценки товаров, приобретенных для перепродажи, остается в распоряжении руководства хозяйствующих субъектов, занимающихся торговой деятельностью. Следовательно, применяемый порядок учета товарно-материальных запасов должен быть отражен в учетной политике организации.
Методы определения себестоимости товарно-материальных запасов (продукции (работ, услуг)) зависят от их вида, типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры товарно-материальных запасов и других факторов. Основными методами определения себестоимости продукции (работ, услуг) являются: простой, нормативный, позаказный, попередельный (попроцессный), а в организациях торговли также может применяться метод инвентарной оценки затрат.
Согласно Закона Республики Узбекистан «О бухгалтерском учете», а также пункту 11 НСБУ №4, товарно-материальные запасы оцениваются по наименьшей из двух оценок - по фактической себестоимости (цене приобретения или производственной себестоимости) или по рыночной цене (чистой стоимости реализации) на конец отчетного периода.
Считается целесообразным в первую очередь определить суть понятия чистой стоимости реализации товарно-материальных запасов. Так согласно НСБУ № 4, чистая стоимость реализации - текущая стоимость товарно-материальных запасов, за вычетом оцененных затрат по доведению до состояния используемых по назначению и реализации. При этом текущая стоимость - стоимость товарно-материальных запасов по действующим рыночным ценам на определенную дату или сумма, достаточная для приобретения актива или исполнения обязательства при совершении сделки между осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами.
1.2. Документальное оформление операций по движению товаров
Торговля – важная составляющая экономики любого государства. Торговля – это один из эффективных видов деятельности, который может успешно быть реализован в сфере малого и среднего бизнеса. Торговля предполагает быстрый оборот денежных средств и получение прибыли.
Именно хозяйствующие субъекты, занимающиеся с товарными операциями, создают развитую инфраструктуру услуг, вносят свой вклад в создание благоприятных условий для ее дальнейшего развития.
Условием формирования мирового рынка торговли послужил технический и научный прогресс транспорта и связи, которые в сочетании с торговыми отношениями превратили мир в единое экономическое пространство. Торговля является связующим звеном между производителем ресурсов – товаров и потребителем – покупателем, обеспечивающая производственную цепочку превращения "деньги-товар-деньги".
Зачастую не всегда производитель имеет возможность как физическую, так и экономическую донести свой продукт до конечного потребителя. В то же время производители являются потребителями ресурсов с целью дальнейшего воспроизводства, поэтому также сами являются покупателями и приобретают ресурсы – товары не только у поставщиков-производителей, но и в большинстве случаев через торговую сеть .
Среди характерных особенностей торговых операций можно отметить следующее:
– завершение цикла товарного производства, реализация товаров конечному потребителю;
- результаты торговой деятельности определяют состояние денежного обращения в государстве;
– аккумулирование наличных денежных средств, необходимость организации строго контроля соблюдения действующих норм и правил организации налично-денежного оборота;
–дополнительные ассигнования, связанные с продажей товаров-услуг по доставке товара потребителю;
– высокая адаптивная способности управления;
–высокий уровень оборачиваемости капитала, зависимость результатов торговой деятельности от скорости оборота средств;
– отсутствие как такового производственного процесса обуславливает отсутствие в учете незавершенного производства;
- цена и ассортимент реализуемых товаров в значительной степени зависит от характера спроса, особенностей социально-экономического состава обслуживаемого населения .
Основной функцией хозяйствующих субъектов, занимающиеся торговыми операциями являются реализация товаров. Однако для обеспечения конкурентоспособности с развитием рынка они должны оказывать ряд дополнительных сопутствующих реализации товаров услуг, связанные с доведением товаров до конечного потребителя. К этим функциям относятся следующие: маркетинговые исследования, изучение потребительского спроса на товары, консультационные услуги покупателям в выборе товаров, оказание дополнительных сервисных услуг по доставке купленных товаров "на дом" покупателю, прием заказов на товары, отсутствующие в продаже и другие. Объем и характер выполняемых функций зависит от ее обособленности, типа, размера, технической оснащенности, места расположения и других факторов .
Торговля товарами может быть оптовой и розничной в зависимости от цели приобретения покупателем товара. В оптовой торговле товары покупаются для осуществления предпринимательской деятельности, то есть выгодной перепродажи. В розничной торговле товары покупаются для собственного, личного потребления.
Оптовая торговля включает любую деятельность, связанную с продажей товаров и услуг для их последующей перепродажи или коммерческого использования. Оптовые торговцы покупают обычно у производителей и продают розничным торговцам, предприятиям — потребителям или другим оптовым торговцам.
Оптовые торговцы выполняют следующие функции :
• Сбыт и его стимулирование. Оптовые предприятия обеспечивают производителю доступ к большому количеству мелких потребителей при сравнительно небольших затратах.
• Закупки и формирование товарного ассортимента. Оптовики подбирают соответствующие виды товаров и формируют из них такой ассортимент, который необходим потребителю, тем самым лишая клиента лишних проблем.
• Разделение больших партий товара на мелкие. Оптовики экономят деньги своих клиентов, закупая товары крупными партиями и разбивая их на меньшие.
• Складирование. Оптовые торговцы берут на себя хранение товарных запасов, что позволяет снизить затраты и риски клиентов.
• Транспортировка. Оптовые торговцы имеют возможность быстрее доставлять товар клиенту, поскольку они расположены ближе к потребителю, чем производители товаров.
• Принятие риска. Оптовые торговцы берут на себя часть риска, получая при этом право собственности на товар и принимая на себя расходы, в случае его кражи, повреждения, порчи и старения.
• Услуги по управлению и консультации. Оптовые торговцы оказывают помощь розничным торговцам в обучении торгового персонала, участвуя в совершенствовании интерьера магазина и экспозиций.
Все товарные операции в бухгалтерском учете подтверждаются первичными документами. Оформление документов напрямую затрагивает материальную сторону деятельности торговой организации.
Ответственность за оформление, достоверность и своевременную передачу документом для применения в бухгалтерском учете несут лица, подпись которых стоит на документе. Помарки, подчистки, нечитаемые исправления не допускаются в первичных документах. Исправления производятся зачеркиванием и внесением правильной надписи над зачеркиванием текстом. Исправления оговариваются в документе и подтверждаются подписями и печатью .
В основном первичные документы составляются в двух экземплярах. В торговле выделяют следующие основные стадии в движение товаров:
? поступление товаров,
? продажа.
Для документального отражения используются стандартные формы документов (ТОРГ), которые приведены в таблице 1.2.1.
