1 ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СУЩНОСТЬ И СОДЕРЖАНИЕ УЧЕТА РАСЧЕТОВ С ПОДОТЧЕТНЫМИ ЛИЦАМИ
1.1 Основные понятия при учете расчетов с подотчетными лицами
Подотчетными лицами являются штатные работники организации, а также работающие на условиях совместительства, либо выполняющие работы по договору подряда, получающие авансом наличные денежные средства из кассы на административно-хозяйственные и командировочные расходы.
Подотчетными суммами называются денежные авансы, выдаваемые работникам организации из кассы на мелкие хозяйственные расходы и на расходы по командировкам.
Авансовый отчет - это отчет подотчетных лиц об использовании полученных сумм или самостоятельно израсходованных средств с обязательным приложением оправдательных документов.
Оправдательные документы - документы удостоверяющие (подтверждающие) факт совершения хозяйственных операций. Оправдательные документы представляют собой первый этап учетной регистрации данных. Эти документы (приходные и расходные кассовые ордера, кассовые или товарные чеки, квитанции, накладные, приемные акты и др.) являются основанием для отражения фактов хозяйственной жизни в счетах аналитического и синтетического учета. Исполнители (материально ответственные лица) - кассиры, кладовщики, экспедиторы и другие - «оправдывают» свои действия этими документами.
Приходный и расходный кассовые ордера - денежные документы, которыми оформляются кассовые операции по приему и по выдаче наличных денег предприятиями, организациями, учреждениями.
1.2 Нормативно-законодательное регулирование расчетов с подотчетными лицами
Ведение бухгалтерского учета расчетов с подотчетными лицами осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими различный статус. Одни из них обязательны к применению, другие носят рекомендательный характер.
Департаментом методологии бухгалтерского учета и отчетности Министерства финансов РФ разработана четырехуровневая система регулирования, в которой выделены законодательный, нормативный, методический и организационный уровни.
Таблица 1 - Система регулирования бухгалтерского учета в России
Уровень Документы Органы, принимающие документы
I - законодательный Федеральные законы, постановления, указы Президент РФ
Правительство РФ
Федеральное Собрание
II - нормативный Положения (стандарты) по бухгалтерскому учету Министерство финансов РФ
Центральный Банк РФ
III - методический Нормативные акты (приказы, инструкции), методические указания Министерство финансов РФ
Федеральные органы исполнительной власти
IV - организационный (микроуровень) Организационно-распорядительная документация (приказы, распоряжения и т.п.) Предприятия, консультационные фирмы
I уровень (законодательный) - определяет сущность бухгалтерского учета, его задачи, основные понятия, используемые в учете, порядок регулирования, организации и ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности.
Основные положения по отражению расходов с подотчетными лицами в бухгалтерском учете регламентированы в Федеральном законе «О бухгалтерском учете». Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. № 129-ФЗ (в ред. Федерального закона от 27.07.2010г. № 209-ФЗ).
Расчеты с подотчетными лицами оказывают влияние на налогообложение предприятия в разрезе налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций, т.е. они находят свое отражение в следующих главах Налогового Кодекса РФ Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая от 05.08.2000г. № 117-ФЗ (в ред. Федерального закона от 30.07.2010г. № 242-ФЗ).:
- глава 21 «Налог на добавленную стоимость», регламентирует правила списания НДС при осуществлении расходов за счет подотчетных средств;
- глава 23 «Налог на доходы физических лиц» регламентирует порядок обложения НДФЛ сумм, полученных работником под отчет;
- глава 25 «Налог на прибыль организаций» оговаривает порядок учета расходов, произведенных за счет средств, выданных под отчет, при расчете налогооблагаемой прибыли.
При оформлении командировочных расходов учитывают нормы Трудового Кодекса РФ, который оговаривает перечень лиц, которые могут быть направлены в командировку.
II уровень (нормативный) - устанавливает базовые правила формирования полной и достоверной информации по отдельным разделам бухгалтерского учета и представления информации в бухгалтерской отчетности.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации определяет порядок при организации и ведении бухгалтерского учета расчетов с подотчетными лицами, а также при составлении и представления бухгалтерской отчетности. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина РФ от 29.07. 1998г. № 34н), (в ред. Приказа Минфина РФ от 26.03.2007г. № 26н).
Расчеты с подотчетными лицами находят свое отражение в Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999г. № 33н), (в ред. Приказа Минфина РФ от 27.11.2006г. № 156н).
Для правильного отражения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и прочие расходы, установлен единый План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н), (в ред. Приказа Минфина от 18.09.2006г. № 115н).
III уровень (методический) - документы этого уровня носят рекомендательный характер, в них изложены методические указания, разъяснения по вопросам постановки бухгалтерского учета.
Порядок выдачи средств на хозяйственные нужды и правила оформления выдачи оговорены в «Порядке ведения кассовых операций в Российской Федерации». Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (утв. решением Совета Директоров ЦБР 22.09.1993г. № 40), (в ред. Письма ЦБ РФ от 26.02.1996г. № 247).
В связи с тем, что расчеты с подотчетными лицами осуществляются в наличной форме, то размер расчета при оплате наличными должен отвечать нормам Указания ЦБР «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя», в соответствии с которым предельный размер расчетов наличными по одной сделке с одним юридическим лицом не должен превышать 100 тысяч рублей. Указание ЦБР «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя» от 20.06.2007г. № 1843-У (в ред. Указания ЦБР от 28.04.2008г. № 2003-У).
IV уровень (организационный) - организации, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику.
Учетная политика, формируемая главным бухгалтером организации и утверждаемая руководителем организации. Основы формирования и раскрытия учетной политики организации установлены ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008 (утв. Приказом Минфина РФ от 06.10.2008г. № 106н), (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.03.2009г. № 22н).
Утвержденные руководителем формы первичных учетных документов по учету расчетов с подотчетными лицами.
Утвержденный руководителем рабочий План счетов бухгалтерского учета - содержит перечень применяемых организацией синтетических счетов и субсчетов.
1.3 Методика учета подотчетных сумм, выданных на хозяйственно-операционные и командировочные расходы
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н), (в ред. Приказа Минфина от 18.09.2006г. № 115н), для отражения расчетов с сотрудниками организации по подотчетным суммам, выданным на хозяйственно-операционные и командировочные расходы, предназначен счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами». План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н), (в ред. Приказа Минфина от 18.09.2006г. № 115н). По дебету счета указываются суммы, выданные под отчет или в возмещение израсходованных средств. По кредиту счета списываются подотчетные суммы, использованные на необходимые для предприятия цели и подтвержденные авансовыми отчетами, а также отражаются возвращенные неиспользованные подотчетные суммы. Молчанов С.С. Бухгалтерский учет за 14 дней. Экспресс-курс. - М.: Эксмо, 2009. - 480 с.
Дебетовое сальдо отражает сумму остатка денежных средств у подотчетных лиц. Кредитовое сальдо показывает сумму невозмещенных средств израсходованных работниками на нужды предприятия.
Аналитический учет по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» ведется в разрезе подотчетных лиц организации по каждой авансовой выдаче и каждому авансовому отчету.
Хозяйственно-операционные расходы - это непроизводственные накладные расходы, связанные с содержанием административных служб и управлением предприятием в целом.
К хозяйственно-операционным расходам относятся расходы:
- на хозяйственные нужды;
- на канцелярские нужды;
- на почтово-телеграфные нужды;
- на приобретение материалов и ГМС;
- на служебные командировки;
- на закупки сельхозпродукции;
- на прочие операционные нужды.
В соответствии с пунктом 10 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации (утв. решением Совета Директоров ЦБР 22.09.1993г. № 40), (в ред. Письма ЦБ РФ от 26.02.1996г. № 247) выдача наличных денег под отчет производится из касс предприятий. При временном отсутствии у предприятий кассы разрешается выдавать по согласованию с банком кассирам предприятий или лицам, указанные в учетной политике организации, чеки на получение наличных денег непосредственно из кассы банка. http://www.garant.ru/
Выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета по ранее выданным данному под отчет лицу суммам. Передача наличных денег, выданных под отчет, от одного работника другому, запрещается.
Для осуществления контроля за расходованием подотчетных сумм, учет осуществляют по каждому работнику в ведомости или журнале-ордере по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами».
В учете выдача наличных денежных средств под отчет, а также возмещения перерасхода по авансовому отчёту отражаются проводкой:
Дебет 71 Кредит 50, 51-на выданную сумму, соответственно при получении работником наличных денег из кассы предприятия или из кассы банка.
При приобретении материальных ценностей (работ, услуг) для производственных нужд за наличный расчет, следует учитывать лимиты, установленные Указанием ЦБР «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя» от 20.06.2007г. № 1843-У (в ред. Указания ЦБР от 28.04.2008г. № 2003-У). Предельный размер расчетов наличными деньгами по одному платежу установлен в размере 100 тысяч рублей.
Подотчетные лица, получившие наличные деньги по расходным кассовым ордерам, обязаны не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, предъявить в бухгалтерию авансовый отчет с приложением документов, подтверждающие произведенные расходы (командировочное удостоверение, квитанции, товарные чеки и другие оправдательные документы).
В бухгалтерском учете организации-покупателя приобретение материальных ценностей (работ, услуг) для производственных нужд в розничной торговле по кассовым и товарным чекам (или накладным) отражается проводками:
Дебет 07, 08, 10, 11, 41 Кредит 71 - на сумму оприходованных материалов;
Дебет 20, 23, 25, 26, 44 Кредит 71-на сумму произведённых работником, по распоряжению руководителя предприятия общепроизводственных, общехозяйственных и прочих расходов.
Иногда организация-поставщик самостоятельно получает наличные деньги по заключенным договорам в кассе организации-покупателя через своих подотчетных лиц - инкассаторов, действующих на основании надлежаще оформленных доверенностей на получение денежных средств. В таких случаях организация-покупатель выписывает расходный кассовый ордер на имя гражданина, указанного в доверенности, и выплачивает по нему требуемую сумму при предъявлении этим гражданином документа, удостоверяющего его личность. В этом случае используется счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
В бухгалтерском учете организации-покупателя данные операции отражаются проводками:
Дебет 60 Кредит 50-выплачена сумма по счету подотчетному лицу поставщика (подрядчика) за полученные товары (выполненные работы, оказанные услуги).
При наличии неизрасходованного остатка денежных средств этот остаток должен быть внесен подотчетным лицом в кассу организации. Данная операция отражается так:
Дебет 50 Кредит 71 - возвращены в кассу организации остатки неиспользованных сумм подотчетного лица.
Если организация является плательщиком НДС, то суммы налога, уплаченного поставщиками товаров (работ, услуг), собираются на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Если за приобретенное имущество (работы, услуги) расчет производится подотчетным лицом, то сумма НДС по таким расходам отражается проводкой:
Дебет 19 Кредит 71 - учтена сумма НДС по приобретенным ценностям, оплаченным подотчетными лицами.
Подотчетные суммы, не возвращенные работниками по истечении установленного срока в кассу организации, должны быть отнесены на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»:
Дебет 94 Кредит 71 - отражена сумма невозвращенного аванса.
Новый аванс работникам выдается только после расчета по предыдущему. В ситуации, когда работник вовремя не представил авансовый отчет и не вернул неизрасходованную сумму, по распоряжению работодателя, но не позднее 1 месяца со дня окончания срока возврата денег, эта сумма удерживается из зарплаты работника.
При выплате зарплаты удержания не должны быть больше 20% от суммы заработной платы работника.
Если работник оспаривает данную ситуацию, то денежные средства могут быть взысканы в судебном порядке. Если представлены два или больше исполнительных документов, то согласно статье 138 ТК РФ размер удержаний может быть увеличен до 50% . Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001г. № 197-ФЗ (в ред. Федерального закона от 25.11.2009г. № 267-ФЗ).
В дальнейшем сумма неизрасходованного аванса может быть удержана из заработной платы работника:
Дебет 70 Кредит 94 - удержана задолженность по подотчетным суммам из заработной платы работника.
При погашении работником долга по подотчетной сумме после просрочки можно также использовать счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»:
Дебет 73 Кредит 94 - отнесена недостача за счет виновного лица, невозможная к взысканию из суммы оплаты труда работника.
По истечении срока исковой давности невозмещенный материальный ущерб списан на убытки:
Основные вышеизложенные проводки по учету подотчетных сумм, выданных на хозяйственно-операционные расходы, приведены в Таблице 2.
Таблица 2 - Корреспонденция счетов по основным видам хозяйственно-операционных расходов
Содержание операций Дебет Кредит
Выданы под отчет денежные средства из кассы предприятия или банка 71 «Расчеты с подотчетными лицами» 50 «Касса» или
51 «Расчетные счета»
Списаны расходы подотчетного лица, связанных с приобретением материально-производственных запасов, товаров, животных 07 «Оборудование к установке»,
08 «Вложения во внеоборотные активы»,
10 «Материалы»,
11 «Животные на выращивании и откорме»
41 «Товары» 71 «Расчеты с подотчетными лицами»
Списаны расходы подотчетного лица на сумму произведённых работником общепроизводственных, общехозяйственных и прочих расходов 20 «Основное производство»,
23 «Вспомогательные производства»,
25 «Общепроизводственные расходы»,
26 «Общехозяйственные расходы»
44 «Расходы на продажу» 71 «Расчеты с подотчетными лицами»
Произведена оплата подотчетному лицу поставщика (подрядчика) за полученные товары (выполненные работы, оказанные услуги) 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 50 «Касса»
Остаток неиспользованной суммы возвращен в кассу организации 50 «Касса» 71 «Расчеты с подотчетными лицами»
Учтена сумма НДС по расходам подотчетного лица 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» 71 «Расчеты с подотчетными лицами»
Отражены невозвращенные в установленные сроки денежные средства 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 71 «Расчеты с подотчетными лицами»
Удержана задолженность по подотчетным суммам из заработной платы работника 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
Отнесена недостача за счет виновного лица, невозможная к взысканию из суммы оплаты труда работника 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
Как и при выдаче подотчетной суммы на хозяйственно-операционные расходы, выдача наличных денег на командировочные расходы производится на основании расходного кассового ордера.
Командировочные расходы возникают вследствие оплаты расходов работнику предприятия, направленного в командировку.
В соответствии с указанным постановлением направление работников в командировку оформляется выдачей командировочного удостоверения и по усмотрению руководства организации - приказом. Командировочное удостоверение может не выписываться, если работник должен вернуться из командировки в тот же день, в который он был командирован.
По мнению Минфина России, изложенному в письме от 12.05.2008г. № 03-03-06/2-47, при направлении работника в командировку должны быть оформлены:
- приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку по формам № Т-9 и № Т-9а;
- командировочное удостоверение по форме № Т-10;
- служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении по форме № Т-10а. http://www.garant.ru/
Командировка оформляется приказом руководителя организации, с указанием пункта назначения, наименования предприятия, куда командируется работник, срока, цели и продолжительности командировки.
Цели служебной командировки могут быть разными: налаживание контактов с поставщиками, ведение переговоров с партнерами по бизнесу, учеба и переподготовка сотрудников. Последнее позволяет повысить уровень культуры и качества обслуживания клиентов.
Командированному работнику выдается командировочное удостоверение, подписанное руководителем предприятия и скрепленное печатью.
Лица, убывающие в командировки и прибывающие из них, на предприятиях регистрируются в «Журнале учета работников, убывающих в командировки», в котором работники, отбывающие в командировку, должны свой подписью подтвердить факт получения командировочного удостоверения. Работники ответственные за ведение этих журналов, назначаются приказом руководителя организации.
Днем выезда в командировку считается день отправления поезда, самолета, автобуса либо другого транспортного средства из места постоянной работы командированного, а днем приезда - день прибытия транспортного средства к месту постоянной работы. При отправлении транспорта до 24.00 часов включительно днем выбытия считаются текущие сутки, а после 0.00 часов и позднее - последующие сутки.
На работников, находящихся в командировке, распространяется режим рабочего времени тех предприятий, в которые они командированы. Взамен дней отдыха, не использованных во время командировки, другие дни отдыха по возвращении из командировки не предоставляются.
При командировании работников на незначительное расстояние от постоянного места работы вопрос о том, может ли работник ежедневно возвращаться из места командировки к месту своего постоянного жительства, в каждом конкретном случае оговаривается в приказе о командировании работника, с учетом дальности расстояния, условий транспортного сообщения, характера выполняемого задания, а также необходимости создания работнику условий для отдыха.
При направлении работника в командировку на служебном или личном транспорте оформляется путевой лист на автомобиль. Ответственность за заполнение путевых листов и достоверность указанных в них сведений несет руководитель юридического лица, чьим штампом и печатью они заверены, а также лица, обеспечивающего эксплуатацию служебных легковых автомобилей.
На основании приказа руководителя работнику выдается аванс на командировочные расходы.
В состав расходов по служебным командировкам включаются затраты:
- по проезду к месту командировки и обратно к месту постоянной работы в размере стоимости проезда воздушным, железнодорожным и автомобильном транспортом общего пользования (кроме такси);
- по найму жилого помещения;
- по бронированию гостиничных номеров и авиабилетов;
- по уплате страховых платежей по государственному обязательному страхованию пассажиров на транспорте;
- по оплате сборов за предварительную продажу билетов (проездных документов);
- по оплате расходов за пользование в поездах постельными принадлежностями;
- суточные за время нахождения в командировке (при однодневных командировках в пределах России право работника на суточные определяет руководитель организации);
- по возмещению расходов на телефонные переговоры, если они связаны с производством и подтверждены соответствующими документами;
- иные расходы, произведенные работником с разрешения работодателя.
Подпунктом 12 п.1 статьи 264 НК РФ установлен полный перечень командировочных расходов, принимаемых в целях налогообложения.
Выдача наличных денег под отчет на командировочные расходы производится в пределах сумм, устанавливаемых организацией. Командировочные расходы для целей бухгалтерского учета включаются в издержки производства в фактически произведенном размере.
Суточные выплачиваются командированному работнику за каждый день нахождения в командировке. Размер суточных определяется организацией самостоятельно. Максимальный размер суточных не ограничен; нижним пределом является норма, установленная для бюджетных организаций - 100 рублей за каждый день нахождения в командировке по России. При направлении сотрудника бюджетной организации в командировку за границу из России размер суточных зависит от страны поездки.
В главе 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, командировочные расходы включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией в фактически произведенном размере, т.е. в пределах сумм, установленных и прописанных в учетной политике организации.
По возвращении из командировки работник обязан в течение 3 дней представить в бухгалтерию организации авансовый отчет с приложением командировочного удостоверения и документов, подтверждающих достоверность произведенных расходов.
К документам, подтверждающих достоверность произведенных расходов относятся: документы о найме жилого помещения (включая бронирование гостиничных номеров), фактических расходах по проезду и др.
После утверждения отчета руководителем он передается в бухгалтерию для отражения в бухгалтерском учете используемых сумм.
Проверяя законность произведенных расходов из подотчетных сумм, бухгалтер одновременно против каждой суммы, приведенной в авансовом отчете, проставляет дебетуемые счета, субсчета и статьи расходов:
Дебет 26, 44 Кредит 71 - сумма суточных;
Дебет 26, 44 Кредит 71 - сумма расходов на проезд;
Дебет 26, 44 Кредит 71 - сумма расходов на проживания без НДС;
Дебет 70 Кредит 68 - удержан НДФЛ со сверхнормативных суточных.
Если работник не полностью израсходовал выданную подотчетную сумму, то в день сдачи в бухгалтерию авансового отчета он должен вернуть в кассу организации неизрасходованную сумму аванса. При этом работнику выдают квитанцию к приходному кассовому ордеру. Копию этой квитанции следует приложить к авансовому отчету для подтверждения полного расчета по полученной подотчетной сумме:
Дебет 50 Кредит 71 - на остаток неизрасходованной суммы.
В случае непредставления в установленный срок отчетов об израсходовании подотчетных сумм или невозврата в кассу предприятия остатков неиспользованных авансов бухгалтерия вправе произвести удержание их из заработной платы работников в установленном порядке:
Дебет 70 Кредит 71 - на сумму удержания долга из заработной платы подотчетного лица.
Нередко подотчетные лица используют банковские корпоративные карты для оплаты командировочных расходов. Чтобы работник имел возможность рассчитаться карточкой, организация должна предварительно зачислить денежные средства на специальный счет в банке:
Дебет 55 Кредит 51, 52 - переведены денежные средства на специальный карточный счет.
Дебет 71 Кредит 55 - учтена сумма средств на карточке, выданная работнику для оплаты командировочных расходов.
