1. Теоретические основы налогообложения физических лиц в Российской Федерации
1.1 Виды налогов
С 1 января 1999 г. в России действует главный законодательный акт о налогах – Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая), устанавливающий принципиальные положения функционирования налоговой системы страны, регламентирующий перечень действующих налогов и сборов, порядок их введения и отмены и, что самое главное, единый комплекс взаимоотношений налогоплательщиков с налоговыми органами. [11]
При этом в период 2001-2005 гг. поэтапно вводилась часть вторая Налогового кодекса РФ, которая устанавливала особенности применения, исчисления и уплаты налогов и специальных налоговых режимов. Начиная с 1 января 2001 года, в действие вступили четыре главы Налогового Кодекса РФ: налоги на добавленную стоимость, акцизный и подоходный налог. А начиная с 1 января 2002 года - 4 новые главки: Налоговая ставка по налогу на прибыль организаций и налога на добычу полезных ископаемых; система налогообложения сельхозпроизводителей, налог с продаж (отменен с 1 01.2004). С I января 2003 г – следующие три главы: упрошенная система налогообложения; система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, транспортный налог. С 1 января 2004 г. введены еще четыре главы Налогового кодекса РФ: сборы за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов; система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции, налог на игорный бизнес, налог на имущество организаций. И наконец, с I января 2005 г. вводятся последние три главы Кодекса: водный налог, государственная пошлина, земельный налог. Таким образом, сейчас вне рамок Налогового Кодекса РФ продолжает функционировать только один местный налог – на имущество физических лиц. [5, с. 6]
Налог — это обязательный, индивидуально безвозмездный, относительно регулярный и законодательно установленный платеж, уплачиваемый организациями и физическими лицами в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. [11]
Налоги занимают важное место среди множества экономических рычагов, при помощи которых государство воздействует на рыночную экономику. В условиях рыночных отношений налоговая система является основой финансово-кредитного механизма государственного регулирования экономики, одним из важнейших экономических регуляторов. Налоги, так же как и вся налоговая система, являются мощным инструментом управления экономикой в условиях рынка. Государство широко использует налоговую политику в качестве определенного регулятора воздействия на негативные явления рынка.
В современном государстве для привлечения средств в бюджет применяется сложная система налогов, включающая множество различных их видов. Причины такой множественности заключаются в различиях источников и объектов налогообложения.
Разнообразие налогов позволяет отразить разнообразные формы доходов, уловить платежеспособность налогоплательщиков, воздействовать на поведение участников экономических процессов.
Через налогообложение формируются фонды, за счет которых государство:
• обеспечивает свою оборону и безопасность;
• финансирует некоторые расходы на простое и расширенное воспроизводство в народном хозяйстве;
• предоставляет кредиты и безвозмездную помощь другим странам;
• содержит законодательные, исполнительные и судебные органы государственной власти и управления;
• финансирует социальные программы - пенсионного и социального обеспечения, образования, здравоохранения и др. [4]
Налоги это экономическая категория и одновременно финансовая категория. С финансовой стороны налоги показывают свойства и свои отличительные признаки и черты, присущие всем финансовым отношениям, собственную форму движения, то есть функции, которые выделяют их из всей совокупности финансовых отношений. Функции налогов выявляют их внутреннее содержание, социально-экономическую сущность. Какие же функции они выполняют в хозяйственном механизме? В чем конкретно состоит роль налогов с физических лиц в рыночной экономике? Существует несколько точек зрения на эту проблему, но я выделила бы три основных функции налогов:
• распределительную;
• фискальную;
• контрольную.
Причем распределительную функцию можно раздробить на регулирующую и стимулирующую и т.д. [10, с. 170]
Служить источником средств для государственной казны: государственного бюджета и других денежных фондов государства - это основная функция налогов (фискальная функция).
С помощью фискальной (бюджетной) функции происходит изъятие части доходов граждан для обороны страны, содержания государственного аппарата и той части непроизводственной сферы, которая не имеет собственных источников доходов, либо они недостаточны для обеспечения должного уровня развития. Именно эта функция обеспечивает конкретную возможность перераспределения части стоимости национального дохода в пользу наименее обеспеченных социальных слоев общества. [4]
С повышением экономического уровня развития общества значение фискальной функции возрастает. Наше время характеризуется огромным ростом доходов государства от взимания налогов, что связано с расширением его функций и определенной политикой социальных групп, находящихся у власти. Государство все больше финансовых средств расходует на управленческий аппарат, экономические и социальные мероприятия.
Другая функция налога с населения как экономической категории состоит в том, что появляется возможность количественного отражения налоговых поступлений и их сопоставления с потребностями государства в финансовых ресурсах. Благодаря контрольной функции выявляется необходимость внесения изменений в налоговую систему и бюджетную политику, оценивается эффективность каждого налогового канала и налогового "пресса" в целом. [4]
Служить средством поддержания и развития рыночной конкуренции – вот смысл контрольной функции налогов в рыночной экономике. Основным принципом, по которому строится система налогообложения товаропроизводителей, является принцип его равной тяжести, реализующийся, как правило, с помощью равных налоговых ставок. То есть все предприятия ставятся в одинаковые условия изъятия дохода или прибыли независимо от форм собственности. Изменяя ставки и количество налогов, государство осуществляет свою экономическую политику в области стимулирования развития тех или иных видов деятельности, совершенствования структуры производимого ВВП и регулирования процессов накопления капитала. Так как основная часть косвенных налогов, уплачиваемых юридическими лицами, включается в цену производимых товаров и услуг, в конечном итоге они оплачиваются потребителями (физическими лицами).[11]
Контрольная функция налогов проявляется лишь в условиях действия распределительной функции.
Изначально распределительная функция налогов носила чисто бюджетный характер: наполнить государственную казну, чтобы содержать армию, управленческий аппарат, социальную сферу. Но так как государство стало активно участвовать в организации хозяйственной жизни в стране, у него появились регулирующие функции, которые осуществляются через налоговый механизм. В налоговом регулировании доходов населения появились стимулирующие и сдерживающие (дестимулирующие) подфункции. Но большинство налогов, взимаемых сейчас в Российской Федерации, имеют лишь фискальное предназначение, и только по некоторым просматривается регулирующая функция. [10]
Регулирующая функция заключается в том, что налоги как активный участник перераспределительных процессов оказывают серьезное влияние на воспроизводство, стимулируя или сдерживая его темпы, расширяя или уменьшая платежеспособный спрос населения, усиливая или ослабляя накопление капитала. Эта функция неотделима от фискальной функции и находится с ней в тесной взаимосвязи.
Стимулирующая подфункция налогов реализуется через систему льгот, преференций, исключений, связанных с льготообразующими признаками объекта налогообложения. Она проявляется в понижении налоговой ставки, уменьшении налогооблагаемой базы, изменении объекта обложения.
Быть средством облегчения жизни малообеспеченных слоев населения – вот в чем заключается распределительная функция налогов для населения. Государство воздействует на структурные изменения в экономике, а также на динамику и уровень личного потребления, сбережений и инвестиций с помощью налогов и сборов с населения. Так же устанавливаются льготы на детей и других иждивенцев, не облагаемый налогом минимум доходов. [8]
Согласно классификации налогов по принадлежности к уровню управления все налоги подразделяются на федеральные, региональные и местные. Основу разграничения этих видов налогов и сборов составляет не уровень бюджета, в который они зачисляются, а то, каким уровнем управления они устанавливаются, и на какой территории обязательны к уплате. Так, в соответствии со ст. 12 НК РФ разграничивают:
• федеральные налоги и сборы;
• региональные налоги;
• местные налоги. [2, статья 12]
Согласно действующему законодательству граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства, проживающие и получающие доходы на территории России или являющиеся собственниками объектов обложения, уплачивают в бюджет:
• подоходный налог с физических лиц (статья 207 глава 23 часть 2 НК РФ);
• государственную пошлину (статья 333.17 глава 25.3 часть 2 НК РФ);
• транспортный налог (статья 357 глава 28 часть 2 НК РФ);
• земельный налог (статья 388 глава 31 часть 2 НК РФ);
• водный налог (статья 333.8 глава 25.2 часть 2 НК РФ).
• налоги на имущество физических лиц (статья 400 глава 32 часть 2 НК РФ);
• сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов (статья 333.1 глава 25.1 часть 2 НК РФ);
• налоги и сборы, установленные органами местного самоуправления либо органами государственной власти субъектов Федерации. [7, с. 16-20]
Налоги с населения зачисляются в бюджеты всех уровней, причем наибольший вес они имеют в бюджетах органов местного самоуправления.
1.2 Условия и порядок налогообложения физических лиц
Элементы налогообложения являются объединяющим началом всех налогов. Они способствуют наиболее полному раскрытию сущности налога и наиболее полно характеризуют конкретный вид налога. С помощью них в законах о налогах устанавливается вся налоговая процедура. А именно, в налоговом законодательстве прописываются порядок и условия исчисления налоговой базы и самой налоговой суммы, сроки и порядок уплаты, определяются ставки и другие условия налогообложения. В Налоговом кодексе РФ говорится, что налог может быть установлен только в том случае, если определены соответствующие элементы налогообложения. Но при всём многообразии элементов налогообложения Налоговый кодекс РФ выделяет лишь некоторые из них как обязательные элементы. [8, с. 22-29] К обязательным элементам налогообложения относятся:
• объект налогообложения;
• налоговая база;
• налоговый период;
• налоговая ставка;
• порядок исчисления налога;
• порядок и сроки уплаты налога. [2]
Налогоплательщик обязан уплачивать тот или иной налог только в том случае, если в законе определены все указанные обязательные элементы налогообложения.
Так же имеются и необязательные элементы налогообложения. Их отличительной особенностью является то, что они могут устанавливаться или не устанавливаться законом применительно к тому или иному налогу. К ним относятся:
• налоговая льгота;
• источник налога;
• единица обложения (масштаб налога);
• налоговый оклад;
• отчетный период.
Налог считается установленным только в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложении. [4, с. 19-23]
Рассмотрим более подробно обязательные элементы налогообложения и налогоплательщиков.
Субъект налога (налогоплательщик) – это физическое либо юридическое лицо, на которое законом возложена обязанность по внесению оклада налога в бюджетный фонд.
Физическое лицо – гражданин, участвующий в экономической деятельности и выступающий в качестве полноправного её субъекта. К физическим лицам относят иностранных граждан, лиц без гражданства, граждан данной страны, которые действуют в экономике в качестве самостоятельных фигур, обладают правом регулировать экономические отношения с другими лицами и организациями, лично проводить определённые хозяйственные операции, вступать в отношения с юридическими лицами. Физическое лицо действует от собственного имени, не нуждается в создании и регистрации фирмы, предприятия. [4, с. 19-23]
Объект налогообложения – реализация товаров (работ, услуг), прибыль, доход, имущество, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, физическую или количественную характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Налоговая база – стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения.
Налоговый период – период (календарный год или иной период времени), состоящий из одного или нескольких отчетных периодов, по окончании, которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.
Ставка налога – величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. [8, с. 22-29]
Порядок исчисления налога – характеризует методику исчисления налогового оклада. В российской практике используются две основные методики исчисления: кумулятивная(исчисление налога производится нарастающим итогом с начала налогового периода с определением итоговой суммы по его окончанию) и некумулятивная (обложение налоговой базы предусматривается по частям). Эти методики представляют собой совокупность законодательно установленных способов и приемов расчета налогового оклада. [9, с. 53]
Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору. Изменения их допускаются только в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ. При уплате налога и сбора с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает пеню в порядке и на условиях, предусмотренных законодательством.
Сроки уплаты налогов и сборов определяются календарной датой или истечением периода, исчисляемого годами, кварталами, месяцами и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти, либо на действие, которое должно быть совершено Сроки совершения действий устанавливаются участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, применительно к каждому такому действию.
В случаях, когда налоговая база рассчитывается налоговым органом, обязанность по уплате налога возникает не ранее даты получения налогового уведомления. [8, с. 22-29]
Порядок уплаты налогов и сборов. Налог уплачивается единовременно в полной сумме либо в ином порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ и другими законодательными актами о налогах и сборах. Необходимая к уплате сумма налога перечисляется налогоплательщиком в наличной или безналичной форме в установленные сроки.
Конкретный порядок уплаты налога устанавливается применительно к каждому налогу: федеральных налогов — Налоговым кодексом РФ, региональных и местных налогов — соответственно законами субъектов Российской Федерации и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований в соответствии с Налоговым кодексом РФ.
Налогоплательщики, уплачивающие налог по налоговому уведомлению, обязаны уплатить его в течение месяца со дня получения данного уведомления, если более продолжительный период для его уплаты не указан в уведомлении. [5]
Согласно, пункта 2 статьи 17 Налогового кодекса РФ в необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. [17]
Налоговая льгота – предоставляемое отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренное законодательством о налогах и сборах преимущество по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. [6]
По общему правилу не допускается установление льгот, имеющих индивидуальный характер.
Основаниями налоговых льгот служат различные обстоятельства, с которыми Налоговый кодекс РФ и другие нормативные правовые акты по налогам связывают их предоставление. Из статьи 12 Налогового кодекса РФ следует, что налоговые льготы могут быть предоставлены при установлении не только федеральных налогов, но и региональных, местных налогов. [3, пункт 7 статья 12]
Налоги не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать налоговые льготы в зависимости от гражданства физических лиц, места происхождения капитала или формы собственности. [3, пункт 2 статья 3]
Нормативно-правовой акт, устанавливающий сборы, определяет плательщиков сборов и конкретные элементы обложения (ставку сборов, порядок исчисления сборов, порядок и сроки их уплаты и прочее применительно к конкретным сборам). [12]
Практика налогообложения физических лиц
Роль налогов с физических лиц в бюджете РФ
Экономическая сущность налогов с физических лиц выражается в их регулирующей и фискальной функциях.
Налоги взимаются разными способами: например, налог на имущество - по платежным поручениям, налог на доходы физических лиц - безналичным и декларационным.
Так как налоги несут не только фискальную, но и регулирующую функцию, налоговая политика, играет в реализации социальной функции государства особую роль, как средство прямого и косвенного воздействия на население. В Конвенции МОТ №117 "Об основных целях и нормах социальной политики", отмечено: "всякая политика должна, прежде всего, направляться на достижение благосостояния и развития населения, а также на поощрение его стремления к социальному прогрессу".[8]
Важную роль в формировании государственного бюджета играет налогообложение доходов физических лиц. Уровень доходов населения определяет, размеры поступлений налога на доходы физических лиц в бюджет страны. Этот налог регулирует и уровень потребления, ограничивая его, либо стимулируя. Поэтому для государства является важным соблюдение принципа справедливости при налогообложении и экономических интересов государства, в виде поступлений налогов в бюджет.
С ведением Закона «О подоходном налоге с физических лиц», в 1991 году, в современной России стала формироваться система налогообложения доходов граждан. Согласно, статьи 57 Конституции России: «Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют». [1, статья 57]
Как и в большинстве, экономически развитых странах в России применялась прогрессивная шкала налога в соответствии с Законом «О подоходном налоге с физических лиц», означающая повышение ставки налога по мере увеличения доходной базы физического лица. Эта шкала больше всего учитывает один из основных принципов налогообложения – принцип справедливости. Состоятельные граждане должны платить налог в более больших размерах, по сравнению с людьми с меньшим уровнем дохода. Государственной Думой РФ предлагается введение прогрессивной шкалы подоходного налога граждан в качестве одной из мер по совершенствованию налоговой системы в стране. Но больший доход получает человек, который имеет наиболее высокую квалификацию, эффективнее и больше работает, поэтому при вводе прогрессивной шкалы налогообложения необходимо учитывать фактор стоимости каждого отдельного человека на рынке труда. [8]
С 01.01.2001 года введена в действие глава 23 НК РФ в соответствии, с которой в настоящее время, регулируется налогообложение доходов населения. Согласно, статьи 41 НК РФ: «Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса». [3, статья 41]
Взимаемый в России налог на доходы физических лиц условно можно разделить на несколько групп, согласно взымаемых налоговых ставок:
• налог на доходы физических лиц, взимаемый налоговыми агентами по ставке 13% у резидентов и нерезидентов и с индивидуальных предпринимателей, применяющих общий режим налогообложения;
• налог на доходы физических лиц, взимаемый налоговыми агентами по ставке 30% у нерезидентов;
• налог на доходы физических лиц, взимаемый налоговыми агентами по ставке 35% с отдельных доходов установленных налоговым законодательством, в частности доходов в отношении выигрышей и призов, выплачиваемых организациями при проведении различных рекламных акций связанных с розыгрышем призов; в виде процентных доходов по вкладам в банках, находящихся на территории Российской Федерации, налоговая база по которым определяется в соответствии со статьей 214.2 НК РФ; в виде суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств в части превышения размеров, указанных в пункте 2 статьи 212 НК РФ; в виде платы за использование денежных средств членов кредитного потребительского кооператива (пайщиков), а также процентов за использование сельскохозяйственным кредитным потребительским кооперативом средств, привлекаемых в форме займов от членов сельскохозяйственного кредитного потребительского кооператива или ассоциированных членов сельскохозяйственного кредитного потребительского кооператива, налоговая база по которым определяется в соответствии со статьей 214.2.1 НК РФ [2];
• налог на доходы физических лиц, взимаемый налоговыми резидентами по ставкам 9% в отношении доходов в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, а также по доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года, выплачиваемых российскими организациями российским гражданам
• налог на доходы физических лиц, взимаемый у лиц, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации по ставкам 15% в отношении дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций, выплачиваемых российскими организациями иностранным гражданам. [3, статья 224]
При выплате доходов наемным работникам, налоговый агент обязан перечислить налог в бюджет страны. В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ: «Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской».
