1. Теоретические аспекты оценки эффективности затрат на производство и реализацию продукции
1.1. Себестоимость продукции и структура затрат на производство
1. Затраты – это оценка ресурсов;
2. Оценка ресурсов производится в стоимостном выражении;
3. Затратами признается оценка только использованных (потребленных) ресурсов;
4. Использование ресурсов имеет целевое назначение.
В качестве затрат может быть определен любой ресурс, который потребляется внутри компании, вне зависимости от того, в каком процессе (виде деятельности, потоке, функции) – производственном, сбытовом, управленческом и т. п., он использован.
Потребление ресурсов всегда направлено на создание нового ресурса, в качестве которого может выступать готовая продукция, полуфабрикаты, незавершенное производство (в случае потребления ресурсов в производственном процессе).
Затраты предприятия – это расходы на создание производственных запасов материально-технических ресурсов, оплату услуг (работ) поставщиков и приобретение трудовых ресурсов, включая потребленную в процессе производства часть затрат, а также расходы предприятия, не связанные с его хозяйственно-производственной деятельностью.
Затраты на производство – это стоимость части ресурсов (затрат) предприятия, которые израсходованы на изготовление продукции, выполнение работ и оказание услуг за определенный (отчетный) период. Следовательно, понятие «затраты предприятия» шире, чем понятие «затраты на производство».
Понятия «затраты на производство» и «издержки производства» рассматриваются как синонимы, так как в основе их определения лежит стоимостная оценка основных средств, материальных и трудовых ресурсов, потребленных в производстве. Из издержек производства формируется себестоимость, состоящая из себестоимости незавершенного производства и производственной себестоимости готовой продукции. Себестоимость незавершенного производства – это издержки незавершенного производства продукции (полуфабрикаты, полупродукты), остающейся в конце отчетного периода в процессе труда (обработки, переработки) на различных стадиях и переделах производства. Производственная себестоимость готовой продукции (работ, услуг) – это скалькулированные издержки производства; другими словами, это стоимость израсходованных элементов производства, за минусом издержек незавершенного производства. Соответственно полная себестоимость готовой продукции складывается из производственной себестоимости и расходов на продажу.
Итак, себестоимость продукции – это затраты, понесенные на производство и реализацию продукции.
Учет себестоимости ведется различными методами, которые изображены схематично на рисунке 1.
Рисунок 1– Классификация методов учета затрат на производство
продукции
В соответствии с признаком полноты включения затрат в себестоимость различают метод учета и калькулирования полной себестоимости (метод поглощения затрат) и метод учета и калькулирования неполной себестоимости («директ-костинг»).
Калькулирование себестоимости методом поглощения затрат заключается в распределении между видами продукции как прямых, так и косвенных производственных затрат, т. е. все производственные затраты (и переменные и постоянные) участвуют в процессе формирования себестоимости. Для отечественной практики учета традиционным является калькулирование полной себестоимости продукции, которая включает в себя все затраты предприятия (прямые и косвенные), связанные с производством и реализацией продукции.
В отечественной практике сокращенная или неполная производственная себестоимость продукции исчисляется только по переменным и условно- переменным затратам. Прямые переменные затраты сразу учитываются на счетах учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции («Основное производство», «Вспомогательные производства», «Обслуживающие производства и хозяйства»). Условно-переменные затраты в течение месяца учитываются на счетах «Общепроизводственные расходы» и по окончании месяца списываются на счета учета прямых переменных затрат. Постоянные расходы учитываются в течение месяца на счете
«Общехозяйственные расходы», с которого по окончании месяца списываются на счет «Продажи». Это означает, что общехозяйственные расходы в производственную себестоимость продукции не включаются.
При исчислении сокращенной себестоимости продукции используют показатель маржинального дохода. Маржинальный доход определяют, вычитая из выручки от продажи продукции или стоимости произведенной продукции сумму переменных затрат.
При позаказной калькуляции объектом калькулирования является отдельный заказ, отдельная работа, которая выполняется в соответствии с особыми требованиями заказчика, и срок исполнения каждого заказа относительно небольшой. Затраты аккумулируются на индивидуальной основе для каждого заказа, выполняемого на заводе. Основным учетным документом для этой информации является «Карточка/лист учета затрат на выполнение заказа» или «Калькуляционная карточка», которая заполняется в индивидуальном порядке для всех заказов и регулярно корректируется в соответствии с любыми затратами, возникающими в связи с конкретным заказом. Калькуляционная карточка имеет в своей основе построение по типу калькуляционного счета.
Попроцессный (попередельный) метод используется для установления средней себестоимости партии одинаковых единиц затрат за период времени.
Где производство продукции включает более одного производственного процесса.
Этот метод применяется в тех случаях, когда практически невозможно установить расходы, связанные с отдельными единицами затрат (как это происходит при использовании метода позаказной калькуляции), из-за непрерывного характера процесса производства.
ABC (Activity-Based Costing) – пооперационное калькулирование. Метод ABC используется для реинжиниринга бизнес-процессов в качестве информационной основы управления в гибких организационных структурах, а также управленческих решений, для которых нужна информация о максимально точной себестоимости продукции. Применение метода ABC позволяет более точно определить стоимость конкретного продукта, особенно в ситуации, когда косвенные расходы превышают прямые. Метод ABC основан на том, что затраты образуются в результате выполнения определенных операций. Процесс расчета себестоимости производимой продукции (работ, услуг) с применением этого метода предполагает калькуляцию затрат в три этапа:
– распределение затрат на ресурсы;
– перенесение стоимости ресурсов на операции;
– распределение стоимости основных операций на объекты затрат.
По оперативности учета и контроля затраты можно учитывать методом калькулирования фактической себестоимости и методом калькулирования нормативной себестоимости.
Для использования нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции необходимо:
– составлять нормативные калькуляции по каждому виду продукции (работ, услуг);
– осуществлять учет изменений норм затрат;
– выявлять отклонения фактических затрат от нормативных
– исчислять фактическую себестоимость отдельных видов продукции (работ, услуг) прибавлением к нормативным затратам отклонений фактических затрат от норм и изменений, вносимых в нормы затрат.
При использовании нормативного метода учета все затраты организации разделяются на нормируемые и ненормируемые. В качестве нормируемых, как правило, выступают прямые затраты. Использование метода «стандарт-кост» также предполагает, что нормирование и последующий учет осуществляются по количественному и стоимостному критерию.
Нормативный метод предусматривает соблюдение следующих принципов:
1) Предварительное составление калькуляции нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии текущих норм и смет.
2) Ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определения влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения норм.
3) Учет фактических затрат в течение месяца с разделением их на расходы по нормам и отклонениям от норм.
4) Установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения.
5) Определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.
Затраты на единицу продукции группируются по принципу места и цели возникновения затрат. Это называется калькуляцией. Именно с помощью калькуляции осуществляется вычисление издержек производства и реализации, приходящихся на единицу товарной продукции. Как правило, калькуляция включает следующие статьи в таблице 1.
Таблица 1 – Расшифровка калькуляционных статей
№п/п Статьи Содержание статьи
1. Сырье, материалы Затраты на материалы и их транспортировку (транспортно-заготовительные расходы) минус стоимость реализуемых отходов.
2. Покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты Затраты на комплектующие и полуфабрикаты, их транспортировку (транспортно-заготовительные расходы) минус стоимость реализуемых отходов.
3. Возвратные отходы
производства Различные виды возвратных отходов, стоимость
которых вычитается от стоимости материалов.
4. Топливо, энергия (энергозатраты) Затраты на топливо, электроэнергию, расходуемые для технологических нужд.
5. Основная заработная плата основных производственных рабочих Рассчитывается в соответствии с отработанным временем.
6. Дополнительная плата основных производственных рабочих Выплаты за дополнительное отработанное время.
7. Обязательные платежи в бюджет и во внебюджетные фонды Отчисления от основной и дополнительной заработной платы во внебюджетные фонды: пенсионный (ПФР) – 22%, обязательного медицинского страхования (ФФОМС) – 5,1% и
социального страхования (ФСС) – 2,9%, оплата подоходного налога в бюджет.
8. Расходы по освоению новых
видов продукции Комплексные затраты на проектирование,
конструирование изделий и инструмента.
9. Амортизация Суммы, полученные в соответствие установленному методу амортизации.
10. Цеховые расходы
(общепроизводственные) Затраты на управление и обслуживание производства
в данном цехе
11. Цеховая себестоимость Сумма строк с 1 по 10.
12. Общехозяйственные расходы Различные расход связанные с производством продукции, содержания зданий и административного аппарата.
13. Производственная себестоимость Строка 11+12
14. Коммерческие расходы Расходы на реализацию
Накладные общепроизводственные (цеховые) расходы, в бухгалтерском учете отражаются на счете. Он предназначен для обобщения информации о расходах по обслуживанию основных и вспомогательных производств организации. В частности, на этом счете могут быть отражены следующие расходы:
по содержанию и эксплуатации машин и оборудования;
амортизационные отчисления и затраты на ремонт основных средств и иного имущества, используемого в производстве; расходы по страхованию указанного имущества; расходы на отопление, освещение и содержание помещений; арендная плата за помещения, машины, оборудование и др., используемые в производстве; оплата труда работников, занятых обслуживанием производства; другие аналогичные по назначению расходы.
Общехозяйственные накладные расходы, или накладные расходы непроизводственного назначения, включаются, несколько групп расходов: административно-управленческие, общехозяйственные, налоги, обязательные платежи, отчисления и прочее, в их состав входят:
? издержки на содержание работников аппарата управления предприятием, заработную плату, отчисления на социальные нужды, материально-техническое и транспортное обслуживание их деятельности, затраты на командировки;
? издержки на содержание и обслуживание технических средств управления (вычислительных центров, узлов связи, средств сигнализации), освещение, отопление и т.п.;
? расходы на оплату консультационных, информационных и аудиторских услуг, оплату услуг банка (в том числе проценты по кредитам банка и проценты по кредитам поставщика за приобретенные товарно- материальные ценности);
? расходы на подготовку и переподготовку кадров, расходы по набору рабочей силы;
? текущие затраты, связанные с содержанием непроизводственных фондов, платежи за предельно допустимые выбросы загрязняющих веществ, в природную среду;
? износ (амортизация) основных средств и нематериальных активов;
? ремонт зданий, сооружений общепроизводственного назначения и расходы, связанные с содержанием помещений;
? платежи по обязательному страхованию имущества предприятия и отдельных категорий работников, налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством
В состав коммерческих расходов включают:
? расходы на тару и упаковку; расходы на транспортировку продукции;
? комиссионные сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым предприятиям и организациям в соответствии с договорами;
? затраты на рекламу, прочие расходы по сбыту
Все вышеперечисленные затраты на производство группируются по признакам, представлены на рисунок 2.
Рисунок 2 - Группировка затрат на производство продукции
Основными (прямые) называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства.
Накладные (косвенные) расходы образуются в связи с организацией,
обслуживанием производства и управлением им.
Деление затрат на прямые и косвенные зависит от способа отнесения затрат на себестоимость продукции.
