1 Теория управления финансами в бюджетных организациях
1.1 Понятие, сущность и классификация расходов бюджетных организаций
Бюджетное учреждение — это организация, создаваемая государственными органами власти или органами местного самоуправления с целью осуществления функций некоммерческого характера, таких как:
- управление функции;
- социально-культурных функций;
- научно-технических функций;
- иных функций некоммерческого характера.
Их деятельность финансируется из государственных внебюджетных фондов, или из соответствующего бюджета на базе сметы доходов и расходов. Как уже было отмечено ранее - бюджетное учреждение не ставит задачу извлечение прибыли, и не является коммерческим, хотя в отдельных случаях присутствуют статьи извлечения коммерческого дохода такого рода организациями. В смете доходов и расходов, как правило, отражаются все доходы, получаемые из государственных внебюджетных фондов, бюджета и от осуществления учреждением коммерческой деятельности, то есть, доходов от оказания платных услуг и других доходов, получаемых от использования государственной или муниципальной собственности, которая закреплена за данным учреждением на праве оперативного управления.
Расходы в бюджетных организациях имеют непосредственную связь с их родом деятельности, т.к. бюджетные учреждения носят некоммерческий характер, а следовательно, трата поступающего бюджета для такого рода организаций есть непосредственная функция, количество и качество которой, в идеале, прямо пропорционально выделенному для освоения бюджету.
Выполняя заданные функции, бюджетные организации осваивают (расходуют по целевому назначению) выделяемые им бюджетные средства и поступающие внебюджетные средства, согласно разрабатываемым сметам, в свою очередь, составляемым в соответствии с действующими бюджетными классификациями.
Таким образом:
- учредителями бюджетной организации являются органы государственной власти РФ, субъектов РФ, органы местного самоуправления. Акционерные общества, кооперативы не могут создать бюджетную организацию;
- цель создания бюджетной организации — функции некоммерческого характера;
- бюджетная организация финансируется из федерального бюджета или бюджета субъекта федерации, муниципального бюджета или внебюджетного фонда;
- бюджетным организациям не запрещено оказывать платные услуги;
- самостоятельно заработанные средства должны направляться на расширение и развитие услуг, указанных в учредительных документах учреждения;
- основой финансового планирования является смета доходов и расходов.
В отношении бюджетных организаций также следует знать, что:
- недополучение средств бюджетом приводит к недофинансированию расходов бюджетных организаций;
- бюджетные организации относятся к хозяйствующим субъектам, так как могут предоставлять платные услуги, формируя часть своих финансовых ресурсов за счет заработанных доходов;
- у них нет права самостоятельно определять порядок расходования средств — государственные средства расходуются только по целевому назначению, по утвержденной смете расходов;
- финансирование осуществляется со счетов Федерального казначейства и его территориальных органов. Расходы распорядителей средств производятся без зачисления бюджетных средств на их счета в учреждениях банков путем непосредственного перечисления на счета поставщиков материальных ценностей, кроме расходов распорядителей средств, осуществляемых в форме наличных выплат (заработная плата, хозяйственные нужды);
- финансирование осуществляется путем распределения бюджетных средств «сверху», а не в результате «зарабатывания», что ослабляет контроль за качеством услуг и эффективностью использования выделенных средств;
- расходование как выделенных бюджетных, так и заработанных благодаря оказанию платных услуг средств производится в строгом соответствии с требованиями бюджетной классификации, что отрицательно сказывается на гибкости экономического управления. Основным принципом организации финансов бюджетных учреждений является целевое использование всех средств, то есть эти средства могут направляться только на цели, предусмотренные в смете, согласно статьям и подстатьям бюджетной экономической классификации;
- жесткое разграничение бюджетного финансирования и самостоятельно заработанных средств. На каждый вид деятельности составляется отдельная смета по их расходованию (бюджетный вид деятельности — КФО 4 (код финансового обеспечения), предпринимательский — КФО 2). Отчетность формируется по видам деятельности раздельно. При недостатке бюджетных средств разрешено использовать для выполнения государственного задания денежные средства, заработанные от предпринимательской деятельности, но не предусмотрено возмещение из средств федерального бюджета расходов, произведенных за счет средств от предпринимательской деятельности.
Кассовые расходы — это выплаты денежной наличностью или путем безналичных перечислений в виде кассовых заявок через лицевой счет в Органе федерального казначейства. Задача учета кассовых расходов — это контроль над целевым расходованием средств согласно сметным назначениям. Учет кассовых расходов ведется по кодам экономической классификации, поэтому в первичных документах на списание денег с лицевого счета надо указывать код расхода. Если при формировании заявки на кассовый расход была допущена ошибка (неверно указан код экономической классификации), необходимо отправить уведомление в СУФД, указав перенос с неверного кода на правильный.
Кассовые расходы надо соотносить с фактическими расходами, выявлять причины отклонения. Например, в случае если заработная плата начислена, но еще не выдана, фактические расходы будут больше кассовых расходов; учреждение произвело оплату за материалы (химические реактивы), реактивы получены, поставлены на учет, но пока не израсходованы — здесь кассовые расходы больше фактических.
Кассовый метод — это отражение доходов и расходов в момент получения денежных средств. Фактические расходы отражаются в момент их определения, это расходы, подтвержденные первичными документами. Восстановление кассовых расходов за прошлый год отражается в бухгалтерском учете как получение дохода.
Кроме того, в целях организации финансов бюджетного учреждения важно анализировать состояние лицевого счета, поступление денежных средств (как бюджетных, так и внебюджетных), не допускать кассовых разрывов. Денежные средства поступают на единый лицевой счет в органе федерального казначейства, поэтому остаток средств на конец дня (месяца) по бюджетной и по предпринимательской деятельности надо анализировать раздельно, формируя оборотно-сальдовые ведомости по счетам 4.201.11.510 и 2.201.11.510 соответственно. Анализ состояния лицевого счета позволит избежать проблем, связанных с обеспечением денежными средствами на выплату заработной платы, перечислением налогов и страховых взносов во внебюджетные фонды, приобретением материальных запасов, оплатой коммунальных услуг и прочих расходов учреждения.
Анализ фактических расходов включает:
-сопоставление фактических расходов в разрезе кодов бюджетной экономической классификации со сметными назначениями, при необходимости — своевременную корректировку внебюджетной сметы и ее дальнейшее утверждение;
- контроль использования расходов строго по целевому назначению. Например, для оплаты коммунальных услуг денежные средства должны использоваться по коду экономической классификации 223 в рамках сметных назначений;
- сопоставление расходов учреждения с его доходами, так как основным условием финансовой устойчивости является превышение доходов над расходами, правильное распределение доходов и рациональное использование денежных средств;
- сопоставление фактических расходов с кассовыми расходами по статьям и подстатьям бюджетной экономической классификации и обоснованность их расхождения.
Бюджетные организации должны уплачивать налог на прибыль с суммы превышения доходов над расходами от ведения предпринимательской деятельности. Налогообложению подлежит прибыль, полученная в результате как превышения доходов от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав над расходами, так и от превышения внереализационных доходов над внереализационными расходами.
При осуществлении работ, услуг, облагаемых НДС, на основании заключенных гражданско-правовых договоров с юридическими и физическими лицами на платной основе (предпринимательская деятельность) бюджетные учреждения обязаны исчислять и уплачивать соответствующие суммы НДС в бюджет. Льготы по федеральным налогам могут быть предоставлены не вследствие специфического определения бюджетных организаций, а лишь, поскольку и в том объеме, поскольку и в каком эти льготы предусмотрены в налоговом законодательстве.
В бухгалтерском учете получение субсидий отражается как получение прочего дохода. В налоговом учете для целей исчисления НДС получение субсидий на выполнение государственного задания и иных субсидий не является получением дохода, поэтому учреждение не начисляет НДС с бюджетной деятельности.
Финансовая деятельность бюджетных учреждений состоит в получении, организации движения и использовании финансовых ресурсов.
Контроль за полнотой удовлетворения потребности учреждения в денежных ресурсах и эффективностью их использования осуществляется на основе бюджетного нормирования с учетом бюджетной классификации, которые дают возможность определить сумму затрат на расчетную единицу плана работы и оценить обоснованность затрат по видам и направлениям. Существенное влияние на организацию бухгалтерского учета, содержание отчетности, проведение анализа исполнения смет расходов учреждений, финансируемых из государственного бюджета, оказывает бюджетная классификация (группировка доходов и расходов бюджета).
Обязательства, принятые бюджетным учреждением, финансируемым из средств федерального бюджета, сверх утвержденных плановых назначений, не оплачиваются.
Обязательства по аренде имущества, коммунальным услугам, которые подлежат исполнению за счет средств федерального бюджета, учитываются в установленном порядке через орган федерального казначейства. При этом в случае нарушения бюджетным учреждением установленного Правительством РФ порядка учета обязательств, подлежащих исполнению за счет средств бюджета, территориальный орган федерального казначейства вправе приостановить оплату расходов.
Если принимается закон либо другой нормативный правовой акт, предусматривающий увеличение расходных обязательств по существующим видам расходных обязательств или введение новых видов расходных обязательств, которые до его принятия не исполнялись ни одним публично-правовым образованием, указанный нормативный правовой акт должен содержать нормы, определяющие источники и порядок исполнения новых видов расходных обязательств, в том числе в случае необходимости порядок передачи финансовых ресурсов на новые виды расходных обязательств в соответствующие бюджеты бюджетной системы Российской Федерации.
1.2 Особенности финансирования бюджетных организаций
Бюджетное учреждение – это организация, созданная органами государственной власти РФ, органами государственной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или государственного внебюджетного фонда на основе сметы (ст. 161 БК РФ) [1. C.56]. Среди бюджетных учреждений школы, вузы, поликлиники, больницы, детские сады и др.
Бюджетные учреждения, как правило, не имеют доходов для покрытия своих расходов. Однако они выполняют очень важные социальные функции. Поэтому их деятельность финансируется из бюджетов всех звеньев бюджетной системы РФ и бюджетов государственных внебюджетных фондов.
Особенности бюджетных организаций проявляются в их взаимных отношениях с финансовыми институтами, в первую очередь с финансово-кредитной системой. Например, бюджетные организации не имеют права самостоятельно заключать договор банковского счета для открытия счетов по учету бюджетного финансирования — указанные средства зачисляются на единый счет федерального казначейства, с которым непосредственно работают банки. Расчетные документы банк принимает от федерального казначейства, оно же получает от банка подтверждение расчетных документов к обработке, расчетные документы, поступившие при возврате средств, выписки по счетам.
Наличные средства бюджетные организации получают в банке, но по чековой книжке, выданной структурам федерального казначейства; неиспользованные средства федерального бюджета бюджетная организация также сдает в кассы банка. Лимит кассы банк устанавливает структуре федерального казначейства, которой открыт счет. Порядок ведения кассовых операций и соблюдение лимита кассы контролируют органы федерального казначейства, а не банк. Доходы, самостоятельно заработанные бюджетной организацией, также учитываются на счетах в казначействе. Размещение бюджетных средств на банковских депозитах и передача полученных доходов в доверительное управление не допускается.
Предоставление банком кредитов бюджетным организациям запрещено в законодательном порядке.
Рассматривая взаимоотношения бюджетных организаций с налоговой системой, можно выделить следующие основные положения:
- Бюджетные организации должны уплачивать налог на прибыль с суммы превышения доходов над расходами от ведения предпринимательской деятельности. Налогообложению подлежит прибыль, полученная в результате как превышения доходов от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав над расходами, так и от превышения внереализационных доходов над внереализационными расходами;
- При осуществлении работ, услуг, облагаемых НДС, на основании заключенных гражданско-правовых договоров с юридическими и физическими лицами на платной основе (предпринимательская деятельность) бюджетные учреждения обязаны исчислять и уплачивать соответствующие суммы НДС в бюджет. Льготы по федеральным налогам могут быть предоставлены не вследствие специфического определения бюджетных организаций, а лишь, поскольку и в том объеме, поскольку и в каком эти льготы предусмотрены в налоговом законодательстве;
- В бухгалтерском учете получение субсидий отражается как получение прочего дохода. В налоговом учете для целей исчисления НДС получение субсидий на выполнение государственного задания и иных субсидий не является получением дохода, поэтому учреждение не начисляет НДС с бюджетной деятельности;
- Финансовая деятельность бюджетных учреждений состоит в получении, организации движения и использовании финансовых ресурсов.
Отметим, что в настоящее время постоянно возрастает доля финансирования по смешанному методу, то есть кроме государственного бюджета учреждения могут использовать внебюджетные средства, оказывать платные услуги (в первую очередь это касается организаций здравоохранения, науки, культуры). Доля внебюджетных средств будет нарастать, так как государству сложно осуществлять финансирование в полной мере за счет государственного бюджета.
Контроль за полнотой удовлетворения потребности учреждения в денежных ресурсах и эффективностью их использования осуществляется на основе бюджетного нормирования с учетом бюджетной классификации, которые дают возможность определить сумму затрат на расчетную единицу плана работы и оценить обоснованность затрат по видам и направлениям. Существенное влияние на организацию бухгалтерского учета, содержание отчетности, проведение анализа исполнения смет расходов учреждений, финансируемых из государственного бюджета, оказывает бюджетная классификация (группировка доходов и расходов бюджета).
Основные показатели финансового состояния учреждения — степень обеспеченности денежными средствами и соблюдение финансовой дисциплины, поэтому анализ заключается в проверке соответствия сумм финансирования сметным назначениям, фактических расходов — сметным назначениям и кассовым расходам.
Основными задачами анализа финансирования бюджетных учреждений являются:
- оценка обеспеченности учреждения финансовыми ресурсами и использования их по целевому назначению;
- характеристика состояния расчетов и запасов товарно-материальных ценностей;
- установление причин финансовых нарушений и затруднения финансирования;
- выявление резервов улучшения финансового состояния учреждений и разработка мероприятий по их реализации.
Финансовое обеспечение основной деятельности бюджетного учреждения осуществляется в виде субсидий на выполнение государственного задания. Они выделяются с учетом расходов на содержание недвижимого и особо ценного имущества, закрепленного за учреждением учредителем или приобретенного за счет средств, выделенных учредителем на приобретение такого имущества, а также расходов на уплату налогов, объектом налогообложения по которым признается соответствующее имущество. Предоставление субсидий бюджетным учреждениям, включая субсидии на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием ими государственных услуг, являются разновидностью бюджетных ассигнований. В соответствии с Инструкцией № 174н по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее — Инструкция по применению Плана счетов), применяется код финансового обеспечения КФО 4 для бюджетной деятельности и КФО 2 для иной приносящей доход деятельности.
Финансирование бюджетных учреждений осуществляется на основе сметы, т.е. плана расходов бюджетного учреждения, который составляется им самим и утверждается вышестоящим органом.
Сущность сметно-бюджетного финансирования состоит в том, что государственные и муниципальные учреждения непроизводственной сферы, не имеющие своих доходов, все свои расходы на текущее содержание и расширение деятельности покрывают за счет бюджета на основе финансовых планов- смет расходов. Объем необходимых затрат согласно сметам закрепляется в бюджетах всех уровней. Предусмотренные сметами расходов конкретных отраслей и учреждений и утвержденные бюджетами суммы денежных средств носят название бюджетных ассигнований [2. C.36].
Сметно-бюджетное финансирование - это безвозвратный и безвозмездный отпуск денежных средств на основе общих принципов финансирования. Однако ему свойственны и специальные принципы, такие как отпуск средств на обеспечение деятельности учреждений и организации из бюджета, соответствующего их подчинённости; отпуск средств в соответствии с программами и планами экономического и социального развития на каждый бюджетный год и в меру их выполнения; планирование и финансирование на основе экономических нормативов, научно обоснованных с применением технических норм либо на конкурсной основе с выбором приоритетных направлений (наука и научные исследования) и контрактного выполнения при соблюдении режима экономии [2. C37].
На сметно-бюджетном финансировании находятся учреждения социальной сферы: образовательные учреждения; учреждения охраны здоровья и физической культуры; учреждения культуры.
Объектом сметно-бюджетного финансирования являются, в частности, государственные и муниципальные организации образования. Среди них школы, училища, техникумы, вузы.
В соответствии с Законом РФ «Об образовании» от 10 июля 1992 г. в редакции Федерального закона от 13 января 1996 г. и Федеральным законом «0 высшем послевузовском профессиональном образовании» от 22 августа 1996 г. финансирование образовательных учреждений осуществляется исходя из государственных и местных нормативов финансирования, определяемых в расчете на одного обучающегося, воспитанника по каждому типу, виду и категории образовательного учреждения. Также согласно этому закону государство должно гарантировать ежегодное выделение финансовых средств на нужды образования в размере не менее 10% национального дохода, а также защищенность соответствующих расходных статей бюджетов всех уровней.
Объектами сметно-бюджетного финансирования являются также государственные и муниципальные организации культуры и здравоохранения. Это театры, больницы, поликлиники и др. К примеру, в соответствии с Федеральным законом «О государственной поддержке кинематографии Российской Федерации» от 22 августа 1996 г. установлено частичное государственное финансирование кинематографии в виде выделения средств из федерального бюджета продюсеру, прокатчику, демонстратору российского фильма.
Из федерального бюджета покрываются затраты на фундаментальные исследования и содействие научно-техническому прогрессу.
В сметно-бюджетном порядке из федерального бюджета отпускаются также средства на покрытие затрат на национальную оборону (содержание Вооруженных Сил, закупку вооружений и военной техники, научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, капитальное строительство, пенсии военнослужащим, расходы Министерства Российской Федерации по атомной энергии), а также на ликвидацию вооружений, включая выполнение международных обязательств [3. C.56].
Важным направлением использования государственных средств являются расходы на управление. Из федерального бюджета финансируются расходы на Управление делами Президента Российской Федерации, Государственную Думу Федерального Собрания Российской Федерации, министерства и ведомства Российской Федерации, территориальные органы государственного управления.
Режим сметно-бюджетного финансирования распространяется и на правоохранительные органы, органы безопасности, судебную систему и органы прокуратуры Российской Федерации.
Порядок сметно-бюджетного финансирования.
Смета - это финансово-плановый акт, определяющий объем, целевое направление и поквартальное распределение ассигнований, предусмотренных на содержание учреждений и организаций. Она является планом финансирования учреждений и расходования бюджетных смет.
Правовое значение сметы состоит в том, что она определяет права и обязанности руководителя бюджетного учреждения по целевому использованию средств, отпускаемых из соответствующего бюджета, а также обязанности финансовых органов по отпуску этих средств и их права на осуществление контроля за целевым использованием бюджетных ресурсов.
На основании соответствующим образом утвержденной сметы у участников правоотношений по исполнению расходной части бюджета - руководителей бюджетных учреждений, с одной стороны, и у финансовых органов, представляющих интересы государства, - с другой, возникают права и обязанности.
По кругу охватываемых учреждений и мероприятий сметы делятся на индивидуальные, сметы централизованных мероприятий и сводные.
Сметы на централизованные мероприятия составляются министерствами, ведомствами, управлениями и отделами органов местного самоуправления на расходы, связанные с проведением централизованных мероприятий, например проведение конференций, августовских чтений учителей и т.д.
Сводные сметы объединяют все индивидуальные сметы подведомственных министерствам, ведомствам, исполнительным органам на местах учреждений и смету расходов на централизованные мероприятия.
Формы сводных и индивидуальных смет устанавливаются в централизованном порядке Министерством финансов РФ.
Индивидуальная смета - это смета, отражающая особенности отдельного учреждения. Для однотипных бюджетных организаций устанавливаются типовые формы смет расходов. Они включают три основных раздела:
1) общие сведения об учреждении, общую сумму расходов с распределением по кварталам и направлениям расходов;
2) оперативно-производственные показатели, необходимые для определения расходов: количество штатных единиц, обслуживаемый контингент (число классов, коек в больнице и т. д.);
3) расчеты по отдельным статьям сметы [2. C.39].
Смета состоит из статей, каждая из которых содержит однородную группу расходов, носящих строго обязательный характер.
Все средства, полученные учреждениями из бюджета и различных источников, образуют Единый фонд финансовых средств. Из Единого фонда финансовых средств в плановом размере формируются источники для возмещения материальных и приравненных к ним затрат.
В течение года сеть бюджетных учреждений и штаты могут изменяться, поэтому при планировании расходов осуществляется среднегодовое исчисление.
Одним из важнейших положений планирования расходов является соблюдение пропорций в распределении денежных средств в Российской Федерации в соответствии с задачами комплексно-целевого финансирования и эффективности использования средств бюджетов всех уровней. Для этого применяется нормирование расходов. Нормы разрабатываются на основе общего для всех субъектов Федерации принципа распределения бюджетных средств, который обеспечивает равные условия удовлетворения социально-культурных и бытовых нужд населения. Разный уровень экономического развития субъектов Федерации требует дифференциации норм с учетом экономических особенностей и потребностей регионов [1. C.78].
Нормы расходов - это установленный компетентным органом размер затрат на расчетную единицу (койка в больнице, студент в университете). Нормы бюджетных расходов классифицируются по разным признакам. Прежде всего они распределяются по содержанию: материальные и денежные.
