1. РОЛЬ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ И ЕГО МЕСТО В НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЕ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
1.1 Сущность налога на добавленную стоимость. Порядок его расчета и уплаты в бюджет
Среди такого множества существующих на данный момент налогов, НДС является основным налогом среди большинства европейских стран. Благодаря ему, и постоянно пополняется бюджет государства. По факту, это многоуровневый косвенны налог на покупку какого-либо товара, который платит сам потребитель во время этой покупки. На всех этапах реализации товара это способ вывести часть прироста стоимость этого товара в бюджет. На данный момент НДС считается самым важным налогом на федеральном уровне. Он создан на сборе денежный средств с потребителей и представляет собой добавленную стоимость к товару, которая генерируется во время процесса реализации и производства. Обычно этот налог относят к категории универсальный косвенных налогов, который характеризуются надбавками, а взимаются они путем включения их в стоимость товара или оказываемой услуги. За всё время существования НДС его действующий принцип исчисления и взимания претерпел множество существенных изменений и корректировок. В связи, с чем многие налогоплательщики задаются множеством вопросов о толковании смысла и порядка уплаты данного налога.
Еще ни одна страна не смогла обойтись без различных налогов. В результате в государственных органах финансируются расходы на их содержание, проведение культурно-массовых мероприятий, на оборону страны, на развитие экономики и другие расходы.
Основная суть налога состоит в сборе государством денежных средств, который принадлежат физическим или юридическим лицам. Для осуществления большинства государственных задач и функций, государство в одностороннем порядке через налоги возвращает часть ВВП в централизованные фонды, т.е. в бюджет. Но при этом часть имущества физического или юридического лица становится собственностью государства в товарно-денежном выражении. Сбор различных налогов происходит благодаря органов при наличии специального налогового законодательства, а то есть в форме правоотношений. На данный момент налоги предстают перед нами, как неотъемлемая часть финансовой системы современного общества.
Среди остальных налогов, которые составляют многие современные налоговые системы в странах с рыночной экономикой, НДС по является самым молодым из них. Первой страной, которая ввела налог на добавленную стоимость, является Франция. Основой введения этого налога стала новая разработка методики применения и взимания дорожных налогов, которая прошла целых три этапа своего развития.
Первым этапом стал переход Франции использования налога с оборота к единому и общему налогу на производство в 1937 г. В 1948 г. появился второй, в котором была создана система раздельных платежей. Из-за которой каждый производитель был обязан платить налог государству со своего общего дохода с продаж за вычетом налога, который в свою очередь уже включен в стоимость купленных им комплектующих, с разницей в один месяц.
На третьем этапе ввели налоговую практику в обмен на единый налог на производство НДС в 1954 г. Финансист Морис Лор стал первым, кто изобрел налог на добавленную стоимость, а также описал схему действия этого налога, обосновал преимущества над дорожными налогами, которые выражалось в устранении каскадного эффекта на взимания последнего. НДС распространился по всем странам Европы уже в 1970-х годах. Этому еще сильнее поспособствовало принятие в мае 1977 года специальной директивы об унификации правового стандарта ЕЭС.
Данное положении дало разрешение на взимание НДС в государствах-членах сообщества, где этот налог на добавленную стоимость был установлен в качестве основного налога, а также утвердило его обязательное введение во всех остальных государствах, которые входили в ЕЭС до 1982 г. Существование ныне существующей системы НДС было предварительным условием для остальных стран, которые в будущем должны были присоединиться к этому сообществу.
НДС классифицируется как федеральный. Плата по этому налогу взималась за реализацию крупных партий товаров, работ или услуг, а определялась она разницей между накопленной добавленной стоимостью и НДС, который уплачивали поставщики за материальные ресурсы. Налог на добавленную стоимость относится к категории налогов, удерживаемых при выставлении счетов-фактур. Определяют две основные группы налогов на выставление счетов: Кумулятивные налоги и налоги разового удержания, соответственно.
Таким образом, эти два вида налогов привели к возникновению частичного и единичного удержания, называемого НДС.
Кумулятивные сборы, которые также называются "многоступенчатыми", удерживаются из общей стоимости каждой отдельной операции. Такие сборы дают возможность вносить существенные налоги, несмотря на низкие ставки. Кроме этого, их довольно легко обслуживать, так как они взимаются за все операции без исключения, выполняемые с любым продуктом в процессе производства и обработки. Но, несмотря на все это, они предают сильное давление на цену самих покупаемых товаров, особенно в странах с развитой промышленностью, где и происходит разделение труда, заставляя предприятия сокращать циклы производства и реализации этих товаров. Именно из-за этого существенного недостатка данных кумулятивные налоги практически полностью исчезли из налоговых систем индустриальных государств.
Кумулятивные налоги у источника начисляются только один раз, с общей стоимостью товара на конкретно определенном этапе. Они поддерживаются на стадии производства и на стадии непосредственной реализации, а также во время перехода от оптовой к розничной торговле. Налог с оборота одного удержания приносит в бюджет государства совсем немного налогов, как накопительных, но его тарифы относительно велики, что может послужить в качестве налогового мошенничества. Кроме этого, налог трудно рассчитать: так как расчеты между предприятиями еще до стадии удержания налога у источника должны учитывать их окончательное удержание. Также этот вид налогов имеет ряд отличительных преимуществ: они не накапливаются в цене товара и их доход не зависит от структуры производства, продолжительности экономического цикла и его распределения. Кроме того, стало возможным освобождение от экспортных пошлин, что положительно сказалось на международной торговле.
Налоговая система России была создана в 1992 году с единой ставкой, но на данный момент она реализуется по принципу множественности ставок. Данный принцип можно увидеть на рисунке 1.
Рис. 1 Ставки налога на добавленную стоимость
Источники: Кондраков, Н.П. Бухгалтерский учет: Учебник / Н.П. Кондраков. - М.: НИЦ ИНФРА-М, 2018. - 681 c.
Если НДС не включен в налоговую систему, то применяется стандартная ставка в 20%, пониженная ставка в 10%, а также нулевая. Если НДС включен в налоговую базу, то к налоговой базе могут быть использованы такие налоговые ставки, которые рассчитаны в том же порядке, что и обычная процентная ставка налога, которая принимается за 100 и увеличивается в соответствии с налоговой ставкой. Соотношение 10/110 соответствует норме 10%, в то время как соотношение 20/120 соответствует норме 20%.
Чтобы понять и определить суть экономической природы налога на добавленную стоимость, нужно рассчитать “горизонтальный НДС”. Горизонтальный НДС — это налог на единичную гражданско-правовую сделку. Но вертикальный НДС является уже конечной суммой налога на неопределенный срок, которая определяется совокупностью этих гражданско-правовых сделок.
В это же время вертикальный и горизонтальный НДС взаимосвязаны. Рассмотрим каждый из них более подробно. Горизонтальный НДС. В этом случае, налог взимается частичным методом платежей. На каждом этапе реализации товара налогоплательщик компенсирует свои собственные траты и добавляет налог на снова созданную им стоимость. При этом на стадии передвижения товара налог перечисляется одним налогоплательщиком другому поверх цены. В конечном счете, вся эта сумма горизонтального НДС, включается в цену товара, который покупает конечный потребитель (фактический налогоплательщик).
В таблице 1 приведен пример работы горизонтального НДС с налоговой ставкой в 20%. НДС включен в стоимость товара. В продаже расчетный показатель называется "выходной НДС". "Входной НДС" оплачивается сразу же в момент покупки. Этот налог и подлежит вычету. В бюджет откладывается разница между этими двумя стоимостями.
Таблица 1
Механизм действия НДС
Этапы движения товаров
Стоимость покупки (исключая НДС), у.е.
Стоимость, по которой продается товар, у.е.
Входной/
выходной НДС, у.е.
Сумма, перечисляемая государству, у.е.
Первичный производитель 0 0/2000 2000 2000
Промышленник в обрабатывающих отраслях
10000 20000 2000/4000 2000
Оптовый продавец
2000 25000 4000/5000 1000
Розничный продавец 25000 40000 5000/8000 3000
Конечный потребитель 40000 0 8000/0 0
Источник: составлено автором
Данный пример показывает, что конечный потребитель заплатит за этот товар 48 тыс. уе., из которых 8 тыс. это горизонтальный НДС, который через розничного продавца будет уплачен в бюджет государства. Вертикальный НДС базируется на основе горизонтального налога. По итогам одного из этих налоговых этапов налогоплательщик определяет вертикальный НДС как некоторое объединение горизонтального налога по любым операциям купли-продажи товаров.
Налог на добавленную стоимость занимает важное место в налоговой структуре России. Обозначив суть налога, можно сказать, что это вполне эффективный способов увеличения объема государственного бюджета, ведь учитывая величину налогообложения на все товары или услуги, является весьма существенной доплатой в пользу бюджета государства. Но в некоторых случая это может является малоэффективным, если торговля в государстве будет временно или полностью остановлена, но вероятность такого исхода событий на данный момент очень мала
НДС является ежеквартальным налогом и его оплачивают исключительно равными частями в течении квартала (трёх месяцев) в соответствии с статьей 114 налогового кодекса. К примеру, высчитанный НДС за первый квартал необходимо будет уплатить равными частями за апрель, май и июнь. Крайним днем платежа будет являться 25-е число каждого из месяцев. Если же на 25-е число выпадает выходной день, то платеж переносится на следующий рабочий день. В таблицы собраны сроки уплаты НДС в 2020 году для ООО «Мясной двор».
Таблица 2
Сроки уплаты НДС в 2020 году для ООО «Мясной двор».
Налоговый период Крайний срок уплаты
4 квартал 2019 25 января 2020
1 квартал 2020 26 апреля 2020
2 квартал 2020 25 июля 2020
3 квартал 2020 25 октября 2020
Источники: составлено автором
Налоговое законодательство допускает возможность досрочной оплаты налогов, также не является запретом уплата всей суммы по НДС за один раз платежом до 25 числа первого месяца, либо 1/3 часть выплачивается до 25 числа первого месяца, а остальная часть, то есть 2/3, 25 числа второго месяца квартала.
Таким образом, НДС — это форма взимания определенной части добавленной стоимости товара, созданная на всех этапах производства и реализации любого товара до его передачи конечному потребителю. Это наиболее известный вид косвенного налога на товар или услугу. НДС, как максимально значимый косвенный налог из всех возможных, выполняет две взаимосвязанные и взаимодополняющие функции: фискальную и регулирующую. Первым является мобилизация существенных поступлений от этого налога в доходную часть бюджета за счет легкости взимания и устойчивости самой налоговой структуры. В данном случае регулятивная функция выступает в качестве стимула для накопления производства, а также в значительной мере усиливает контроль за сроками реализации продукции, в том числе и за ее качеством. С 1992 года в Российской Федерации был введен налог на добавленную стоимость. В России НДС является одним из основных источников пополнения бюджета. НДС имеет целый ряд преимуществ, которые значительно влияют на общее положение в экономике страны: он является максимально стабильным и регулярным источником дохода в бюджет страны. НДС относится к федеральным налогам и действует на всей территории Российской Федерации без исключения на различные регионы или республики. А это в свою очередь регулируется главой 21 налогового кодекса Российской Федерации.
1.2 Особенности бухгалтерского учета налога на добавленную стоимость
Создавать и вести обособленный учет налога на добавленную стоимость должны вести все налогоплательщики, которые одновременно заняты деятельностью, облагаемой и необлагаемой НДС. Если разделение учета не произвести, то налог нельзя будет предъявить к вычету, а также будет нельзя включать его в расходы при расчетах налога на прибыль. Раздельный учет НДС – это пропорциональный расчет входного налога, который делится на определенные одинаковые сумму, возмещаемые из бюджета и относимые на расходы. Возмещение налога учитывается в декларации НДС, а расходы уменьшают налог на прибыль. Если компания или предприятие совершает исключительно облагаемые операции и действия, то НДС разделять не надо. В этом случае входящий НДС представляют для вычета без дополнительного расчета.
Согласно положениям НКРФ, входной налог на добавленную стоимость учитывается в балансе одним из следующих способов:
? Он принимается к вычету по имуществу и расходам, если они используются в деятельности, облагаемой НДС.
? Он входит в учет стоимости ТМЦ и расходов, если он используется в деятельности, необлагаемой НДС.
? Он будет принят к возмещению или же будет учтен в стоимости по использованию имущества и расхода в деятельности, которая подпадает под НДС/освобожденной от НДС.
Среднестатистический пример необходимого разделения НДС — общехозяйственные издержки, затраты на охрану, на помещение, которое эксплуатируется и облагаемой, и в необлагаемой деятельности и т.п.
Разделение учета операций, облагаемых налогом, происходит от того, что отдельно фиксируют доход на счете 90-1 в разрезе разных ставок (от 0% до 20%), льготных операций, ведения деятельности в РФ и за ее пределами.
На счете 19 открывают специальные субсчета, в которых есть возможность отдельно учитывать входящий налог по различным видам, например:
? 19-1 субсчет «Вычет» – по объектам при использовании в облагаемых налогом операциях;
? 19-2 субсчет «Расходы» – по объектам при использовании для необлагаемых налогом операций;
? 19-3 субсчет «Разделение» – по распределяемым объектам.
Предприятию необходимо самостоятельно создать и организовать процесс, а также прописать его в учетной политике. Также необходимо разработать саму учебную политику, которая будет применена к конкретной организации. Организовать и подготовить другие регламенты внутри компании, используя при этом все последние изменения в налоговом законодательстве для снижения расходов и трат.
Общие правила равного разделения такие:
? За период расчета принимают квартал (три месяца).
? В выручку не включают средства, которые были получены вне реализации товара (проценты по депозитам, дивиденды и пр.).
? Входной НДС попадает под распределение в налоговом периоде, когда было учтено имущество и расходы.
? Определяют долю необлагаемых отгруженных товаров, услуг или работ в общей реализации за весь квартал. Для этого доход за квартал по объектам, которые освобождены от налога, делят на общую реализацию товаров или услуг за квартал.
? По итогу полученную величину умножают на величину входного НДС по общим операциям, после чего получает стоимость, которую будет необходимо учесть в стоимости имущества.
? Остаток налога на сч.19 возмещают из бюджета.
Разделение учета и его особенности:
А) Если амортизируемое имущество – ОС и НМА – стоит на балансе в первом или втором квартале года, то НДС по таким объектам будет разделяться по одному из следующих способов: пропорционально месячной выручке. Изначальная стоимость, во время учета, ОС или НМА рассчитывается правильно, с учетом части НДС, и амортизация будет начисляться также правильно и без ошибок. Но при этом будет необходимо специально рассчитать всю выручку за текущий месяц. Общим порядком по квартальной выручке. В месяце постановки на учет изначальная стоимость посчитана некорректно и, в таком случае, придется пересчитывать амортизацию по итогам текущего квартала. Выбранный компанией способ необходимо прописать в учетной политике.
Б) При покупке новой недвижимости налог возмещается в полной сумме при постановке на баланс. А уже далее НДС нужно будет восстанавливать в течении следующих 10 лет. Если же недвижимость начинает использоваться в деятельности необлагаемой НДС после 15 лет от покупки, то налог не восстанавливается.
В) В налоговом законодательстве отдельно прописаны правила по узконаправленным операциям, а конкретно, – финансовые срочные сделки, клиринговые операции, сделки РЕПО, а также продажа ценных бумаг. Таких нюансов целое множество, а поэтому чаще всего ситуации требуют отдельного рассмотрения.
Порой по закону налогоплательщик может не распределять НДС по критериям и может возместить его полностью.
1. Принцип «Пяти процентов». Если у предприятия удельный вес всех расходов по необлагаемой налогом деятельности в общей сумме расходов составляет 5% или менее процентов, то налог по этим расходам можно спокойно предъявить к возврату. Для того, чтобы применять правило пяти процентов, необходимо рассчитать удельный вес всех расходов необлагаемых налогом за каждый из кварталов. Если же доля таких расходов менее 5%, то весь НДС стоит принять к возмещению, если же 5%, то стоит распределить налог пропорционально. Также при этом обязанности в ведении раздельного учета не может отменяться ни в коем случае. На этом моменте и находится самая распространённая ошибка большинства бухгалтеров: у компании есть право не распределять налог, но вести учет раздельно необходимо в любом случае.
2. Отказ от льгот по выплате налогов. Налогоплательщик имеет право отказываться от налогового освобождения по тем операциям, которые не подлежат обложению НДС. Льготы можно временно приостановить, но не менее чем на один год. В таком случае обязанность разделять учет, уже отсутствует.
Теса обсуждения НДС во время экспортных операциях остается одной из основных проблем для большинства бухгалтеров. Выделим основные ситуации по входному экспортному НДС:
? В налоговом законодательстве не прописаны правила, которые касаются учета при совмещении экспорта и внутренних продаж. Но, по мнению налоговых инспекторов необходимо общехозяйственные траты распределять между экспортной и внутренней выручкой, а вести раздельный учет следует без применения принципа «пяти процентов».
? Учитывая входной НДС отдельно обязаны, экспортеры различного сырья, потому что при экспорте сырьевой продукции налог возмещается только после подтверждения ставки в 0%, а в прочих случаях всё согласно общим требованиям налогового кодекса.
? Налог на добавленную стоимость по расходам при экспорте разрешено принимать к вычету, кроме тех услуг, которые освобождаются от налога. По таким видам услуг входной НДС учитывается в расходах, а конкретно, в стоимости имущества. Выручку с экспорта с ставкой НДС в 0% включают в общую сумму облагаемой выручки при расчетах доли реализации.
? Бухгалтер обязан дополнительно вести учет таким образом, чтобы можно было также вычислить долю оплаченного поставщикам налога по тем ТМЦ, которые были израсходованы в процессе производства товара для экспорта
1.3 Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, сроки ее сдачи и порядок уплаты налога
В соответствии с ныне действительным налоговым кодексом абсолютно все декларации по НДС сдаются по каналам ТКС в обязательном порядке. При создании и ведении отчета следует следить за изменениями, вводимыми Минфином в электронный формат отчета. Для исправной сдачи отчета стоит использовать только действительную версию отчета.
На создание отчета налогоплательщику или налоговому агента выделяется 25 дней после окончания текущего квартала.
Использование деклараций бумажного варианта по НДС допускается для тех субъектов, которые освобождены от уплаты НДС на законных основания или для тех, кто не признается налогоплательщиком в принципе, а также для некоторых категорий налоговых агентов.
Квартальная декларация по НДС содержит два раздела, которые должны быть заполнены, в обязательном порядке:
? головной (титульный лист);
? сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет/бюджетный возврат.
Отчет в упрощенном варианте представляется в следующих ситуациях:
? исполнение в отчетном периоде хозяйственных операций, которые не облагаются налогом на добавленную стоимость;
? деятельность за пределами Российской Территории;
? наличие производственных/товарных операций длительного периода действия - а также в случаях, когда для окончательного выполнения работ необходимо более полугода;
? когда субъект применят специальные налоговые режимы при ведении коммерческой деятельности (ЕСХН, ЕНВД, ПСН, УСНО);
? при выставлении счета-фактуры с определенным размером налога, налогоплательщик освобождается от уплаты НДС.
При наличии вышеуказанных ситуаций суммы реализации по льготируемым видам возможной деятельности проставляются в разделе №7 в декларации.
Для субъектов налогообложения, которые осуществляют деятельность с применением налога на добавленную стоимость, главным является заполнение всех разделов декларации, которые имеют цифровые показатели:
Раздел 2-расчетные суммы НДС для организаций / ИП, имеющих статус определенной категории налоговых агентов;
Раздел 3-налогооблагаемые суммы исполнения;
Разделы 4,5,6: используются при наличии хозяйственных операций по налоговой ставке в 0% или не имеющих подтвержденного статуса;
Раздел 7-указываются сведения о сделках, которые были в последующем освобождены от уплаты НДС;
Разделы 8-12 записывается сводная информация о книге покупок, продаж, а также журнале выставленных счетов-фактур, а заполняются всеми налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, которые применяют различные виды налоговых вычетов.
Отчетный регламент обязан соответствовать требования инструкции Минфина и ФНС, которая изложена в приказе № ММВ-7-3/558 от 29.10.2014г.
Принцип и порядок заполнения основного листа декларации ничем не отличается от правил, которые были установлены для всех видов отчетности в ФНС:
? Данные о ИНН и КПП налогоплательщика будут фиксироваться в верхней части листа и не будут отличаться от сведений в регистрационных документах налоговой службы;
? Налоговый период обозначается принятым Кодовым обозначением для налоговой отчетности. Расшифровка кодов указана в Приложении № 3 к инструкции по заполнению Декларации.
? Код налоговой инспекции подается в подразделение ФНС, где налогоплательщик был зарегистрирован. Точная информация по всем кодам территориальных налоговых органов публикуется на сайте ФНС.
? Наименование субъекта предпринимательской деятельности исправно соответствует наименованию, указанному в Учредительной документации.
? Код ОКВЭД: описывает основное направление и вид деятельности по статистическому коду, который указан в информационном письме Росстата и в выписке ЕГРЮЛ.
? Контактный телефон, количество листов декларации и заполненных и переданных заявлений.
На титульном листе располагается подпись представителя налогоплательщика и дата формирования этого отчета. В правой части листа есть место для подтверждения записей Уполномоченного лица ФНС.
Раздел 1 является заключительным и в нем плательщик НДС сообщает суммы, которые подлежат к уплате или возврату, на основании результатов бухгалтерского/налогового учета и сведений, которые содержатся в Разделе 3 декларации.
В листе строго обязательно указывается номер территориального образования ОКТМО, в котором налогоплательщик производит деятельность и состоит на налоговом учете. Строка 020 устанавливает КБК (код бюджетной классификации) для данного вида налога. Плательщики НДС ориентируются на КБК по стандартной деятельности – 182 103 01 00001 1000 110. Уточнить КБК можно в последней редакции Приказа Минфина № 65н от 01.07.2013 г.
Строка 030 заполняется только в том случае, если счет-фактура выписан налогоплательщиком-получателем, который был освобожден от уплаты налога на добавленную стоимость.
В строках 040 и 050 заполняют полученные значения суммы из расчета НДС. Если результат подсчета положительный, то сумма подлежащего уплате НДС указывается по строке 040, если результат отрицательный, то она записывается по строке 050 и подлежит возмещению из бюджета государства.
Раздел 2. Этот раздел должен быть заполнен Налоговыми агентами каждой организации, для которой они имеют данный статус. Это могут быть иностранные партнеры, которые не платят НДС, собственники или же продавцы муниципального имущества.
Для абсолютно каждого контрагента заполняется специальный отдельный лист раздела 2, в котором обязательно записывается его наименование, ИНН, КБК и код действующей операции.
При перепродаже изъятия или проведении хозяйственных операций с иностранными партнерами налоговые агенты заполняют строки 080-100 раздела 2: стоимость отгрузки и суммы, которые были получены в виде аванса. Общая сумма, подлежащая уплате налоговым агентом, отражается в строке 060
