ГЛАВА 1. ЦИФРОВИЗАЦИЯ ЭКОНОМИКИ КАК ДВИГАТЕЛЬ ИЗМЕНЕНИЙ В ОБЛАСТИ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ И АУДИТА
1.1. Цели, задачи и место внутреннего контроля и аудита в системе управления организацией и их трансформация в условиях цифровизации
Внутренний контроль осуществляется в интересах самой компании, так как является важным и необходимым элементом корпоративного управления. В настоящее время, крупные и средние предприятия нуждаются во внутреннем аудите, поскольку каждый руководитель осуществляет контроль на своем подразделении, а внутренний аудит способствует предоставлению информации о деятельности каждого подразделения во взаимосвязи между ними. Таким образом, он устанавливает причинно-следственные связи различных нарушений, помогает предотвратить потерю ресурсов и принимать решения о необходимых изменениях на предприятии, при этом улучшает систему внутреннего контроля.
Под внутренним аудитом понимается контрольная деятельность, которая способствует систематическому и своевременному анализу ведения бухгалтерского учета, осуществлению управленческого надзора, а также способствует повышению эффективности процессов управления рисками .
Каждому предприятию необходимо проведение внутреннего контроля, так как это позволяет организации избегать возможных экономических санкций, которые возникают в случае нарушения законодательства Российской Федерации или же в случаях нарушения различных норм .
Следует отметить, что наличие службы внутреннего аудита в структуре организации повышает доверие как со стороны государственных структур, так и со стороны инвесторов. Это способствует росту доверия со стороны акционеров и дополнительному привлечению средств .
Федеральный закон № 402 в статье 19 также обозначает, что все процессы и факты хозяйственной деятельности, совершаемые в организации должны быть реализованы через внутренний контроль . В законе говорится, что каждой коммерческой организации необходимо организовывать и проводить внутренний контроль. Конкретные правила и требования в данном документе отсутствуют. Необходимость организации внутреннего контроля отмечает и Федеральный закон №115, где говорится, что с целью предотвращения легализации преступных доходов организациям нужны определенные меры. Такие как разработка правил внутреннего контроля, назначение для их реализации отдельных лиц и др .
Практические рекомендации, разъяснения по проблеме построения системы внутреннего контроля в организации и осуществления внутренних проверок обозначены в информационном материале №ПЗ-11/2013. В нем также дано определение внутреннего контроля, на что он направлен и что обеспечивает, определены компоненты системы внутреннего контроля. Данный документ берет за основу COSO. COSO это комитет, документы которого являются методологической общепризнанной основой риск ориентированного подхода и построения системы внутреннего контроля.
В целом, взаимодействие внутреннего аудита с системой управления определяет появления как минимум следующих связей:
- обратной связи между менеджерами, операционными подразделениями
и центрами ответственности;
- обратной связи между сотрудниками, обусловленной выполнением ими
своих функций;
- обратной связи между деятельностью операционных подразделений, видами деятельности и достигнутыми результатами.
Основная функция службы внутреннего аудита заключается в выработке и представлении не только предложений по устранению выявленных нарушений, но также и рекомендаций по оптимизации управления, выявлению скрытых источников потенциала роста организации, а также в консультативное взаимодейтвие с руководством предприятия.
Основной же целью предприятий должно стать не построение системы контроля, которая бы полностью обеспечивала отсутствие каких-либо отклонений от планов команий, неправильной и неэффективной работы, а создание СВК, которая помогала бы их вовремя определять и устранять, что поспособствовало бы повышению показателей эффективности работы. Так как ресурсы, выделяемые организацией на проведение избыточного контроля, могли бы быть напралены на достижение иных целей и задач. Несмотря на это, даже хорошо построенной и организованной СВК необходима оценка эффективности работы как с точки зрения достижения поставленных целей, так и с точки зрения эффективновнсти, распредеделенных ее ресурсов (экономический эффект в результате ее работы). Для достижения данной цели внутри организации организуется служба внутреннего аудита.
В целях наращивания конкурентных преимуществ, компаниями активно внедряются передовые технологии в работу самой организации, которые качественно изменяют ее бизнес-процессы , и которые, существенным образом изменяют действующую бизнес-модель организации. Замена человеческого труда новыми технологиями робототехники и цифровизация всех процессов, промышленный интернет вещей, 3D-печать, большие данные и другие технологии могут вытеснить человека из всей производственной цепочки, роль человека в производстве товаров и оказании услуг сведется к нулю или к минимуму .
Уже большая часть крупных российских компаний встала на путь цифровой трансформации, но не имеют комплексной программы цифровизации, а реализуют разрозненные цифровые решения. Для полной адаптации к процессам цифровизации российскими компаниямя ощущается нехватка зрелости текущих бизнес-процессов и компетентных специалистов .
Бизнес-модель коммерческой организации охватывает основные аспекты финансовой деятельности, направленной на создание и продвижение продуктов и услуг, в целях получения максимальной прибыли.
Преследуя цели организовать постоянство бизнес-модели и улучшить качество сществующих бизнес-процессов внутри коммерческой организации создаются СВК.
Ключевыми положительными аспектами автоматизации организации, по словам эксперта по автоматизации функций внутреннего аудита Refinitiv Екатерины Поляковой, являются: обеспечение системности процесса внутреннего аудита; улучшение информационная безопасности и конфиденциальных данных компаний; уменьшение операций, требующих ручной обработки; сокращение времени на подготовку любого вида отчетности; ведение централизованного процесса мониторинга по разработке и внедрению рекомендаций.
Преимущества автоматизации наглядно отражают следующие количественные показатели: так, можно сократить до 20% используемого сотрудниками времени на создание отчета по аудиторской проверке; до 25% времени аудиторов на рассмотрение рекомендаций к исполнению управляющим состовом организации и сэкономить до 25% аудиторского времени на разработку отчетов для аудиторского Комитета .
Современная система внутреннего аудита должна строиться на информационных методах с использованием цифровых технологий, а также способствовать управляющему составу организации, максимизировать выявление недочетов и разработать рекомендации для их сведения. Основные различия между традиционной моделью аудита и цифрофой представлены на таблице 1.1 (приложение А).
По мнению экспертов ACCA, ключевыми драйверами развития цифровой трансформации аудиторской отрасли будут выступать: глобальные технологии, массовые коммуникации, media-контент и суперсовременные профессиональные программы, что будет развиваться в синергии с необходимостью привлечения новых моделей финансирования и обоснования результатов аудиторских проверок.
Современные тенденции развития аудита всецело смещаются от системно-ориентированного аудита к риск-ориентированному аудиту, и впоследствии, что наиболее актуально в настоящее время, в сторону стратегического аудита или аудита бизнеса, нацеленного на проверку и оценку качества деятельности органов и подразделений, ответственных за стратегическое управление . Несмотря на смещения вектора аудиторской деятельности в сторону стратегического аудита, в его методологической основе все еще лежат подходы риск-ориентированного подхода, основанного на оценке существующих глобальных рисков экономических субъектов бизнеса, а также на расчет риска необнаружения.
Опираясь на исследования отечественных авторов, можно выделить три вектора инновационного развития аудиторской отрасли, способные существенно трансформировать аудиторскую деятельность в России и за рубежом (Рисунок 1.1) .
Рисунок 1.1 - Векторы инновационного развития аудиторской отрасли
Источник: составлено автором
Рассмотрим каждый из векторов инновационного развития аудиторской отрасли подробнее.
1) Диджитализация окружающей среды – логический результат повсеместной автоматизации систем и процессов. Трансформирование «экономики жизни» в «экономику и интернет вещей», посредством применения ПК, мобильных телефонов и гаджетов. Характерно: интегрированность, тесная взаимосвязь и синтез систем, встроенные функции контроля в инновационные технологии и ПК. Реализация аудиторских проверок на основании корпоративной отчетности и на основании ехнических / технологических протоколов ПК, автоматизация и инновация в устройствах и профильных программах. Фокус методологии аудита смещается в сторону предварительной оценки анализируемых систем и потенциальных рисков профессиональной деятельности.
2) Big data – использование больших массивов данных, скоростная обработка информации и корпоративной отчетности. Характерна высокая скорость обработки и анализа такого рода данных, различные формы представления данных и источников их возникновения. Использование высокотехнологических ресурсов, серверов баз данных, а также инновационных методов и подходов сбора, хранения и передачи информации. Оценка таких данных реализуется посредством использования сложных алгоритмов, моделей и аналитики.
3) Учет и отчетность в реальном режиме времени – повсеместная цифровизация и диджитализация подразумевает использование большого количества IT-систем, мощных ПК и гаджетов, что существенно облегчает такого рода работу. Основу данной информации составляет синтез количественной и качественной информации, в том числе финансовой и нефинансовой информации, что способствует всеми процессами создания добавленной стоимости бизнеса.
В новой реальности, создаваемой COVID-19, компании могут использовать цифовых помощников для выполнения следующих задач:
- обеспечение быстрого масштабируемого и дифференцированного обслуживания клиентов;
- снижение числа человеческих ошибок и повышения эффективности;
- возможность сосредоточиться на более стратегической и инновационной работе, освободив сотрудников от рутинных задач .
На основании определения векторов развития аудита, особое место занимает непрерывный аудит, функционирующий по принципам непрерывного наблюдения за всеми существующими процессами анализируемой аудиторской системы и в виде диджитализированной отчетной информации.
В небытие постепенно уходят такие аудиторские приемы и процедуры, как физическая аудиторская выборка, ручная документальная сверка фактов хозяйственной деятельности, верификация аудиторских процедур, сложная и трудоемкая оценка корпоративной отчетности и мошеннических признаков.
В условиях цифровой трансформации аудита, аудиторские процедуры постепенно меняют свой вектор от оценки и реализации с точки зрения профессиональных компетенций проверяющих лиц, до усиления риск-ориентированного подхода и стратегического прогнозирования для их своевременного мониторинга, и их выявления. Все больше исследователей приходя к выводу, что современный аудит трансформируется в активный институт верификационной системы, функционирующий в реальном времени, реализуя который, профессиональное аудиторское содружество, опирается на вероятностную оценку возможных отклонений в системе аудиторской проверки, чем на существующие исторические модели проведения аудита и его методик.
При реализации непрерывного аудита, в фокусе конкурентных преимуществ внутри АФ и крупнейших аудиторско-консалтинговых групп, возникает необходимость максимального упрощения и оптимизации профессиональной деятельности посредством разработки и внедрения непрерывных оценочных моделей, алгоритмов и современных интеллектуальных систем, способных не только стать помощью при выработке профессионального суждения аудитора, но и быть поддержкой при принятии управленческих решений и дальнейшего развития стратегического аудита.
Систематическое развитие IT-систем и цифровая трансформация аудиторской отрасли, изменяет не только сам аудит, применяемые методы и модели, но и саму долгосрочную концепцию развития аудиторской отрасли. Среди потенциальных проблем, связанных с цифровой трансформацией аудита, можно выделить следующие:
- возможное нарушение конфиденциальности, вследствие использования больших данных и big data;
- угрозы хакерских атак на интеллектуальные системы и базы данных, с целью продажи или перепродажи третьим лицам, либо доступа к конфиденциальной информации;
- угрозы безопасности для бизнеса, вследствие стирания границ персональной аудиторской ответственности, в случае доступа к ним недостаточно компетентных сотрудников АФ;
- сложность в трактовке и определении отрытой (публичной) и закрытой, для заинтересованных сторон, информации.
Можно констатировать, что существующая цифровая трансформация аудиторской отрасли, с одной стороны, позитивным образом влияет на развитие аудиторской деятельности и оптимизации ресурсов на проведение аудиторских проверок, с другой стороны – вызывает существенные опасения в возникновении новых аудиторских рисков, таких как: угрозы системных сбоев и ошибок, в ходе использования интеллектуальных систем, «обезличенность» аудиторской профессии, в ходе применения IT-систем и big data. Данные новые риски недостаточно исследованы, так как появляются в отрасли сравнительно недавно, а их оценка требует существенного временного интервала на их оценку и разработку методов борьбы с ними, еще на этапе предварительного ознакомления и мониторинга.
1.2. Теоретико-методические аспекты внутреннего контроля и аудита в условиях цифровой экономики
Развитие экономики России на современном этапе происходит при широком внедрении процессов цифровизации на различных уровнях хозяйствования: государственном, отраслевом, микроуровне. На государственном уровне приняты два документа, определяющие роль цифровой экономики в будущем экономическом росте нашей страны. Долгосрочные направления этих качественных изменений представлены “стратегией развития информационного общества в Российской Федерации на 2017-2030 годы” и Программой “Развития цифровой экономики в Российской Федерации до 2035 года” , этапы и направления их реализации представлены в Программе "Цифровая экономика Российской Федерации" . Реализация Программы до 2024 года представлена по пяти базовым направлениям: нормативное регулирование; кадры и образование; формирование исследовательских компетенций и технических заделов; информационная инфраструктура и информационная безопасность. Для каждого из уже реализуемых направлений программы определены цели, мероприятия, объемы финансирования, результаты. Более того, Начиная с 2017 года, в Российской Федерации действует интернет-проект “За честный бизнес”, базирующийся на данных ФНС. Информация о каждой компании предоставляется любому желающему в удобном для анализа виде .
Менеджмент предприятий в условиях нового цифрового экономического уклада должен активно реагировать на изменения во внешней среде, выстраиваться с учетом прозрачности и структурированности всех бизнес-процессов, применять эффективную систему управления знаниями и мотивации персонала, а также учитывать особенности управления предприятием в условиях цифровизации.
Целью в области нормативного регулирования является создание среды, адекватной современным информационным технологиям, обеспечивающей осуществление экономической деятельности в цифровой экономике.
Целевые направления подготовки кадров и совершенствования системы образования в цифровой экономике ориентированы на потребности рынка труда и создание системы мотивации по освоению необходимых компетенций.
Эти цели непосредственно связаны с формированием исследовательских компетенций и технологических заделов, позволяющих обеспечить: инфраструктуру цифровых платформ и технологическую независимость п из направлений сквозных цифровых технологий, конкурентоспособных на глобальном уровне, и национальную безопасность.
Развитие инфраструктуры связано с созданием сетей связи, российских центров обработки данных, внедрением цифровых платформ работы с данными, что позволит создать эффективную систему сбора, обработки, хранения и предоставления потребителям данных, отвечающих потребности государства, бизнеса и граждан в актуальной и достоверной информации.
Цели в области информационной безопасности связаны с обеспечением прав человека в цифровом мире, снижением уровня угроз личности, бизнесу и государству в сложных иерархических информационно-телекоммуникационных системах, предупреждением компьютерной преступности, в том числе международной и другими. Мировой опыт показывает, что обеспечение экономической безопасности – важнейшее условие стабильности и достижения результатов в развитии отдельных стран и общества в целом .
Можно отметить, что в исследованиях экономистов многие вопросы, связанные с этими направлениями только обсуждаются, недостаточно исследованы. При этом приоритетными должны стать проблемы структурных и качественных изменений в экономике, характеристика новой социальноэкономической системы. Экономические отношения, баланс или конфликт интересов граждан, государства, общества в целом с позиций институциональной теории и поведения агентов определяют процессы цифровизации, их нельзя ограничивать изменениями в производственной сфере и инфраструктуре.
Для современных организаций крайне важно уметь поддерживать должный уровень конкурентоспособности в краткосрочной перспективе, чего невозможно достичь без цифровых технологий . Процессы цифровизации предполагают разработку и внедрение взаимоинтегрируемых информационных систем. Одной из актуальных проблем совершенствования управления бизнесом является изучение влияния процессов цифровизации в системе контроля и надзора за деятельностью субъектов рынка и системе внутреннего контроля (СВК).
На государственном уровне уже функционируют автоматизированные информационные системы (АИС), в основе которых использованы принципиально новые платформы, позволяющие обрабатывать большие данные структурированной и неструктурированной информации, поступающей из большого количества различных источников. Такие системы используются в целях контроля финансовых рынков, соблюдения налогового законодательства, движения стратегических видов ресурсов и других. При этом информационные системы большинства организаций не соответствуют уровню внешних информационно-коммуникационных систем, значительно уступая им по функциональным возможностям. Взаимодействие внешних и внутренних информационных систем осуществляется через различные каналы связи, а вопросы их интеграции являются перспективной задачей. Подробная структура СВК организации представлена на Таблице 1.2.
Таблица 1.2 - Структура СВК организации
Контрольная среда Совокупность принципов и стандартов деятельности экономического субъекта, которые определяют общее понимание внутреннего контроля и требования к внутреннему контролю на уровне экономического субъекта в целом
Оценка рисков Процесс выявления и анализа рисков, принятие решения по управлению ими, в том числе путем создания необходимой контрольной среды, организации процедур внутреннего контроля, информирования персонала и оценки результатов осуществления внутреннего контроля
Информационная система Информационная система должна обеспечивать ведение бухгалтерского учета, в том числе составление бухгалтерской (финансовой) отчетности
Коммуникация Представляет собой распространение информации, необходимой для принятия управленческих решений и осуществления внутреннего контроля
Процедуры внутреннего контроля Действия, направленные на минимизацию рисков, влияющих на достижение целей экономического субъекта
Оценка внутреннего контроля Осуществляется в отношении элементов внутреннего контроля, с целью определения их эффективности и результативности, а также необходимости изменения их
Мониторинг внутреннего контроля Является одним из видов оценки внутреннего контроля, представляет непрерывный процесс оценки, осуществляемый на постоянной основе в ходе его повседневной деятельности
Источник: Составлено автором по данным Министерства финансов Российской Федерации.
Проанализируем, каким образом происходит взаимодействие автоматизированных информационных систем организации (АИС) и автоматизированных контрольных систем (АКС). В структуре СВК организации информационная система и коммуникации выделены как необходимый элемент. При этом важно отметить, что система бухгалтерского учета рассматривается как часть информационно-коммуникационной системы управления организацией. Под влиянием процессов цифровизации изменяются все элементы СВК. В частности, контрольная среда должна адекватно трансформироваться в зависимости от принципов и критериев, которые заложены в АСК, осуществляемую на государственном уровне. Так уместно построение контрольной среды с позиций добросовестного налогоплательщика и критериев, используемых налоговыми органами в целях мониторинга. В качестве объектов контроля необходимо выделять не только риски, характерные для бизнес-процессов реального сегмента деятельности организации, но и риски процессов, реализуемых в виртуальном сегменте. Так традиционные для бизнеса процессы реализации, в которые включена Интернет-торговля, требуют описания и контроля реального движения товаров (услуг), процессов взаимодействия и расчетов в интернет-пространстве, а также координации этих процессов. Следовательно, иное описание получит информационная система и коммуникации, а также процедуры контроля. Существенно меняются требования к сотрудникам организации, которые должны обладать компетенциями, позволяющими работать в новой информационной среде.
По нашему мнению, это позволяет определить задачи развития теоретических основ внутреннего контроля:
- разработка и обоснование модели СВК, адаптированной к цифровым и иным технологиям;
- описание и систематизация рисков характерных для цифровой экономики в разрезе основных бизнес-процессов;
- формирование перечня исследовательских компетенций в разрезе направлений "сквозных" технологий цифровой экономики, которые обеспечивают интеграцию внешних и внутренних информационных систем и другие.
В целях анализа процессов взаимодействия информационных систем и контроля представим процедуры обработки информации и контроля, выполняемые в рамках АИС организации (Таблица 1.3).
Таблица 1.3 - Процедуры обработки информации в АИС и их взаимосвязь с АКС
№ Процедуры обработки информации Контроль в АИС Взаимодействие с АКС
1 Регистрация ФХЖ.
Создание документа на бумажном носителе и/или в электронном виде, автоматическая передача данных средствами ИКТ +
+ Ввод первичных данных и/или электронного документа
2 Ввод информации в информационную систему (стандартные автоматические проводки; ручные проводки) +
3 Обработка информации в информационной системе по заданным алгоритмам +
4 Анализ результатной информации. Корректирующие проводки +
5 Формирование внутренней отчетности. Формирование внешней отчетности на бумажных носителях и/или в электронных файлах +
+
6 Передача отчетности по коммуникационным системам контрольно-надзорным органам и др. пользователям Ввод отчетных данных. Анализ данных и формирование запросов в случаях выявления противоречий
7 Формирование информации в ответ на требования контрольно-надзорных органонов +
8 Передача информации Анализ данных и принятие решения по результатам контроля
Источник: составлено автором
Принципиальным отличием организации внешнего контроля в условиях цифровизации является то, что объектом контроля выступают не только отчетные данные, но и первичная информация. В этом случае традиционное построение внутреннего контроля по всем этапам процедуры формирования данных не позволяет надлежащим образом организовать эффективный дизайн внутреннего контроля, снижается и операционная эффективность внутреннего контроля. Выявленные по результатам контроля искажения и нарушения при обработке информации позволяют корректировать только результатную информацию и отчетные данные. Они, как правило, не затрагивают первичную информацию, переданную в АКС.
Повышение операционной эффективности внутреннего контроля возможно, если он будет осуществляться и на вводе данных. При этом как самостоятельный бизнес-процесс целесообразно выделить процессы ввода информации (в том числе и первичной информации) в АКС. Описание подобных процессов зависит от конкретной АКС (или автоматизированной системы отчетности), сервисов, предоставленных пользователям для работы с системой, объема и характера информации, процедур ее ввода, квалификации пользователей и других факторов. Например, ввод данных при формировании внешней отчетности в электронных файлах связан с экспортом данных из АИС организации. Риски таких процедур в основном проявляются в недостаточной квалификации исполнителей.
