ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ПРИБЫЛИ КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ
1.1 Система бухгалтерского учета, ее структура и элементы
В связи со становлением и развитием рыночной экономики, особое значение в мире приобретает бухгалтерский учет.
Система бухгалтерского учета – совокупность конкретных форм и методов, обеспечивающих возможность для данной организации вести учет своего имущества, обязательств и хозяйственных операций в денежном выражении путем сплошного, непрерывного, документального и взаимосвязанного их отражения в учетных регистрах на основании первичных документов, т.е. осуществлять ведение бухгалтерского учета, а также формировать бухгалтерскую отчетность .
Согласно Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ, бухгалтерский учет – это формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности .
Бухгалтерский учет и его основной информационный результат - отчетность - выполняют исключительно важную c позиции стабильности бизнес - отношений коммуникативную функцию. Для того чтобы это функция реализовалась надлежащим образом, необходимо, чтобы существовали какие-то общепонятные правила, по которым ведется учет и составляется отчетность.
Бухгалтерская отчетность - единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам .
Традиционно бухгалтерская отчетность рассматривалась как источник информации для внешних и внутренних пользователей, но такая отчетность, в полной мере не существует как система экономической информации для принятия управленческих решений только по данным бухгалтерского учета .
На современном этапе развития экономических отношений отчетность рассматривают как информационную систему, которая формируется в соответствии с потребностями рыночной инфраструктуры и является основой при принятии обоснованных решений. Она содержит данные, обобщенные в системе финансового учета, предоставляемых внешним пользователям, а также данные внутрихозяйственного учета, которые закрыты для внешних пользователей и являются коммерческой тайной.
Постепенно бухгалтерская отчетность трансформировалась в публичную финансовую отчетность, которая в существующем виде практически не приспособлена для раскрытия оценочной (расчетной, аналитической) информации и осуществления сравнения планово-нормативных и достигнутых значений для внутренних нужд управления.
Только в рыночных отношениях бухгалтерская отчетность получила развитие в сторону внутреннего использования учетно-аналитической и нормативно-справочной (плановой) информации с целью удовлетворения потребностей управления в виде внутрихозяйственной (управленческой) отчетности.
Структура бухгалтерского учета состоит из финансового, управленческого и налогового учета.
Рисунок 1.1 – Структура бухгалтерского учета
Источник: составлено автором
Финансовый учет — это система сбора и обобщения учетной информации, которая обеспечивает бухгалтерское оформление и регистрацию хозяйственных операций, а также составление финансовой отчетности. Данные финансового отчета используются внутри организации руководителями различных уровней и внешними пользователями (инвесторами, кредиторами, банками, налоговыми и финансовыми органами и т.д.). Финансовый учет охватывает значительную часть бухгалтерского учета, аккумулируя информацию об имуществе и обязательствах организации - нематериальных активах, основных средствах, арендованном имуществе, финансовых вложениях, оборотных активах и обязательствах организации, капитале, фондах и резервах, прибыли и убытках и т.д.
Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.
Управленческий учет — комплексная структура, в которую включено формирование стратегии, материальной составляющей, а также расходование, проверка корректности нововведений при помощи различных техник. Проведение затрат в управленческом учете относится к финансовому обеспечению предприятия. Данные калькулируются в денежных, натуральных величинах. Такие факторы как состояние приобретенной продукции, длительность одного производственного оборота учтены в финансовой составляющей предприятия. В ведении деятельности важно отметить также субъективные параметры: уровень довольства потребителей, потенциал работников заведения.
Рассмотрим сравнительную характеристику финансового и управленческого учета.
Таблица 1.1 – Сравнительная характеристика финансового и управленческого учета
Признак Финансовый учет Управленческий учет
Обязательность ведения учета Обязательность ведения закреплена законодательно Ведение учета зависит от желания и воли руководства организации
Цель ведения учета Составление финансовых документов для внешних пользователей Является только средством обеспечения планирования, управления и контроля данной организации
Пользователи информации Внешние пользователи (акционеры, кредиторы, государственные органы, и пр. подразумевается, что их запросы будут одинаковые Внутренние пользователи (администрация, менеджеры). Известны их специфические запросы, на которые и должна ориентироваться система управленческого учета.
Методы ведения учета Счета и двойная запись, документация, инвентаризация Используются приемы, но не всегда, возможно использование специфических методов, запись информации ведется не обязательно по двойной системе.
Свобода выбора Основано на общепринятых принципах, которые регулируют запись, оценку и передачу финансовой информации. Организуется исходя из целей и задач управляющих, никак не регламентируется государством
Используемые измерители Ведется в российской валюте-рублях Используются как денежные, так и не денежные измерители
Группировка затрат Затраты группируются по экономическим элементам (материалы, оплата труда, социальные, амортизационные отчисления) Предприятие само решает по каким статьям классифицировать затраты
Основной объект учета Хозяйственная деятельность предприятия воспринимается как единое целое Деятельность предприятия рассматривается по центрам ответственности
Периодичность составления отчетности Состав и периодичность регламентируется законодательными актами Администрация предприятия самостоятельно устанавливает состав и периодичность
Степень надежности информации Отчетность является открытой, публичной Информация является непубличной, конфиденциальной
Привязка ко времени Бухгалтерские проводки выполняются после совершения операции Содержит как текущую информацию, так и оценки, планы на будущее
Ответственность за правильность ведения учета Налоговые органы могут наложить штрафные санкции за неправильное отражение информации. Кредиторы и акционеры могут обратится в суд по причине искажения информации Внутренняя документация не обязательно должна составляется в соответствии с установленными требованиями
Источник: составлено автором
Раздельное ведение финансового и управленческого учета не означает, что они существуют независимо друг от друга. Так, в управленческом учете используются данные финансовой отчетности, а управленческий учет позволяет рассчитать такие важные показатели финансового учета, как себестоимость, остатки готовой продукции и др. Рассмотрим подробно систему финансового учета.
Организация финансового учёта – это «процесс создания условий и элементов построения учётного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельности предприятия, как для внутренних, так и для внешних пользователей и осуществления контроля за рациональным использованием имущества предприятия и своевременным внесением платежей в бюджеты.
Цель финансового учёта - полное отражение хозяйственной деятельности предприятия и обеспечение контроля над сохранностью его имущества.
Предметом финансового учета является хозяйственная деятельность организации в целом. Финансово-хозяйственная деятельность имеет три основных стадии: снабжение, производство, реализация. Каждая стадия имеет исключительно свойственный только ей комплекс многочисленных хозяйственных операций, каждая из которых в той или иной мере оказывает влияние на состав имущества и источники формирования хозяйственных средств. Под объектами финансового учёта понимаются такие материальные и нематериальные объекты предприятия, которые подлежат предметно-количественному учёту.
Основные задачи финансового бухгалтерского учета:
1. учет активов предприятия;
2. учет источников имущества предприятия;
3. учет расчетов с бюджетом;
4. составление бухгалтерского баланса, отчета о прибылях (убытках), отчета о капитале собственников предприятия, отчета о движении денежных средств и других форм внешней финансовой отчетности;
5. анализ конечных финансовых результатов хозяйственной деятельности предприятия и оценка степени его финансовой устойчивости и платежеспособности.
Основными элементами организации финансового учёта являются:
— первичный учёт и документооборот;
— инвентаризация;
— план счетов бухгалтерского учёта;
— формы бухгалтерского учёта;
— формы организации учётно-вычислительных работ;
— объём и содержание отчётности;
— организация материальной ответственности;
— учётная политика предприятия.
Далее рассмотрим основные принципы бухгалтерского финансового учета:
Таблица 1.2 – Принципы бухгалтерского финансового учета
Название Определение понятия
Принцип денежного выражения Бухгалтерский учет оперирует данными, имеющими денежное выражение.
Принцип автономности предприятия Бухгалтерские счета предприятия автономны от бухгалтерских счетов его владельцев и работников
Принцип непрерывности Предприятие работает бесконечно долго
Принцип материальности Не тратить время на учет незначительных фактов
Принцип консерватизма При выборе бухгалтер выбирает сумму, которая менее оптимистична.
Принцип постоянства В течение одного отчетного периода нужно пользоваться одной формой и методом бухгалтерского учета
Принцип национальной валюты В бухгалтерском учете применяется метод оценки средств в неизменной валюте в течение всего отчетного периода
Принцип себестоимости Средства оцениваются по себестоимости на момент приобретения, а не по рыночной стоимости.
Принцип реализации Предприятия учитывают свои доходы в момент отгрузки товара, а не на момент оплаты.
Принцип соответствия Прибыль – выручка отчетного периода – затраты этого периода.
Принцип двойственности Принцип сбалансированности, когда учетная информация рассматривается по составу средств и источникам их формирования: совокупность всех средств (актив) равна совокупности источников (пассив)
Источник: составлено автором
Порядок ведения финансового бухгалтерского учета строго регламентируется нормативными установками – специальными общепринятыми принципами, положениями, правилами и стандартами. Финансовый учет является внешним учетом, так как его данные публикуют для всех внешних пользователей – акционеров предприятия, потенциальных инвесторов, банков, налоговых органов и т. д.
Информация финансового учета предназначена, прежде всего, для помощи инвесторам и кредиторам в принятие решений по размещению инвестиционных средств. Такие решения важны и для общества в целом, так как они определяют какие предприятия, получат необходимые средства, а какие-нет.
Однако и другие извлекают выгоды из финансовой информации. Менеджеры компании и ее служащие постоянно нуждаются в подобной информации для управления и контроля над ежедневной деятельностью предприятия. Например, управляющие нуждаются в информации о суммах на банковских счетах компании, о типах и количестве товаров на складах и сумме задолженности определенным кредиторам. Финансовая информация также используется при осуществлении налоговых платежей. Фактически, подобная информация служит для очень многих целей, поэтому она часто именуется бухгалтерской информацией общего назначения.
Финансовый учет одна из важнейших составляющих бухгалтерского учета. Учитывая особенности финансового учета, взаимосвязь между управленческим и бухгалтерским учетом достаточно велика.
Финансовый учет предполагает среди прочего сравнение текущих затрат с текущими доходами для определения прибыли, признаваемой за период и процедуру оценки запасов (материалов, незавершенного производства, готовой продукции и товаров) в балансе на конец периода. При оценке себестоимости произведенной продукции на предприятии, выпускающем товары большого ассортимента или имеющем большой перечень производимых работ, необходимо учитывать стоимость каждой выполненной работы. Общая сумма, складывающаяся из стоимости произведенных работ, работ в стадии производства и стоимости неиспользованного сырья, составляет стоимость запасов для включения в баланс. А себестоимость проданных за период товаров, работ и продукции вычитается из полученного дохода (продаж, выручки) от реализации этих товаров для определения прибыли. Поэтому стоимость исчисляется по каждому виду произведенных работ или продукции, т.е. тем самым подготавливается необходимая информация для составления финансовых отчетов.
Взаимосвязь финансового и управленческого учета и анализа заключается в том, что многие операции в управленческом и финансовом учете отражаются абсолютно идентично. Обе системы используют одну и ту же входящую информацию, но группируется она по-разному, так как предназначена для различных целей. Для управленческого учета выбираются для использования правила финансового учета, которые топ-менеджмент компании считает наиболее полезными для принятия решений, независимо от того, соответствуют ли они общепринятым нормам или юридическим требованиям.
Финансовая отчетность может, в свою очередь, включать в себя элементы управленческой отчетности. Например, согласно стандарту МСФО «Операционные сегменты», компании могут представлять отчетность по сегментам бизнеса, которая будет подготовлена на основе внутренней управленческой отчетности по сегментам. При этом результаты данного компонента бизнеса – сегмента – должны регулярно анализироваться главным исполнительным органом компании (лицом, ответственным за принятие решений при оценке и распределении ресурсов). Таким образом, управленческий и финансовый учет тесно взаимосвязаны, но при этом имеют различные цели применения и различия в анализе данных.
Различия бухгалтерского и финансового учета заключаются в том, что бухгалтерский учет — это распределение средств и затрат по виртуальным счетам бухгалтерского учета согласно формальным требованиям государства, а Финансовый учет — это реальное движение и состояние денег в организации.
Подводя итоги, в финансовом учете формируется информация по общим показателям деятельности коммерческой организации. Данные финансового учета сводятся в финансовой отчетности и в установленном порядке представляются внешним пользователям: учредителям организации, налоговым органам, органам статистики, банковским, финансовым учреждениям. С этих позиций данные финансового учета не представляют коммерческой тайны, поскольку в финансовом учете находят отражение лишь общие показатели деятельности организации.
1.2 Экономическая сущность, значение и классификация прибыли
Предприятия пытаются повышать доходы за счет увеличения объема производства продукции, что требует потребитель, и снижением затрат на ее производство. Такое явление носит положительный характер, ведь в условиях развития конкуренции достигается не только цель предпринимательства, но и удовлетворяются общественные потребности.
Проблемам учета и анализа прибыли уделяется значительное внимание в работах отечественных и зарубежных ученых и практиков, таких как С. И. Крылов, Г. В. Савицкая, А. Д. Шеремет, В.Н. Нарижний и других.
Прибыль – это денежное выражение основной части денежных накоплений, создаваемых предприятиями любой формы собственности. Прибыль характеризует финансовый результат предпринимательской деятельности предприятия. Он является показателем, наиболее полно отражающим эффективность производства, объем и качество произведенной продукции, состояние производительности труда, уровень себестоимости.
Но данное определение прибыли далеко не единственное в научной литературе. В различных источниках данный термин имеет достаточно разнообразные определения (например: Таблица 1.2 – Раскрытие понятия «прибыли» разными авторами). По мнению большинства авторов, прибыль представляет собой положительный результат от деятельности предприятия. Но существуют мнения о том, что данная экономическая категория — это часть дохода, которая остается после покрытия всех расходов, и которая используется в дальнейшем для выплаты дивидендов владельцам предприятия. По нашему мнению, прибыль в первую очередь, должна использоваться для развития предприятия, быть собственным источником инвестиций и только потом рассматриваться как доход владельцев.
Таблица 1.2 - Раскрытие понятия «прибыли» разными авторами
Авторы Определение понятия «прибыль»
С. И. Крылов Прибыль — это сумма средств, на которую доход предприятия превышает затраты
А. Д. Шеремет Прибыль предприятия — это превышение доходов, от его деятельности над суммой расходов, она представляет собой единую форму его собственных накоплений
В.Н. Нарижний Прибыль — это экономическая категория, разница между валовой выручкой (без налога на добавленную стоимость и акцизный сбор) и затратами на производство и реализацию продукции
Г.В. Савицкая Прибыль — это часть чистого дохода, созданного в процессе производства и реализованного в сфере обращения, которую непосредственно получают предприятия
Источник: составлено автором
Для каждой компании анализ финансовых результатов является одной из главных задач, позволяющей оценить прибыльно или убыточно производство продукции, привлекательный или бесперспективный бизнес с точки зрения привлечения инвесторов для расширения возможностей организации. Именно поэтому в экономической литературе многие современные авторы работают над данным вопросом. При этом каждый разрабатывает свою уникальную методику оценки прибыльности предприятия. Приведенные далее методики имеют как отличительные, так и схожие элементы анализа, однако все они направлены на решение задач, представленных в таблице 2.
Таблица 1.3- Классификация прибыли
Виды прибыли Определение понятия
Валовая прибыль (убыток) — разница между выручкой от обычных видов деятельности без НДС и затратами по обычным видам деятельности, без учета коммерческих и управленческих расходов (если управленческие расходы в качестве условно-постоянных ежемесячно списываются на финансовый результат
Прибыль (убыток) от продаж (операционная прибыль) — выручка минус все расходы, связанные с реализацией (себестоимость реализованной продукции, коммерческие и управленческие расходы)
Прибыль (убыток) до налогообложения — это положительный финансовый результат деятельности компании (разница между полученными доходами и расходами) до вычета соответствующего налога.
Чистая прибыль (убыток) отчетного периода — это часть балансовой прибыли предприятия, остающаяся в его распоряжении после уплаты налогов, сборов, отчислений и других обязательных платежей в бюджет.
Источник: составлено автором
Таблица 1.5 – Задачи при проведении анализа финансовых результатов
Задача Результат
Регулярный контроль выполнения планов реализации продукции и получения прибыли Помогает избежать неправильности планирования производства и реализации продукции
Определение воздействия объективных и субъективных факторов на финансовые результаты Вовремя обнаруженный фактор позволяет избежать или минимизировать потери
Выявление резервов увеличения размера прибыли и рентабельности Расширение продукции позволяет увеличить рынок сбыта, тем самым увеличить прибыль предприятия
Оценка работы предприятия по использованию возможностей увеличения прибыли и рентабельности Позволяет рассчитать понесенные затраты и прогнозировать прибыль/убытки
Разработка мероприятий по использованию выявленных резервов Каждая компания принимает собственные решения по применению выявленных резервов
Источник: составлено автором
Рассмотрим сущность методики, предлагаемой Савицкой Г.В. Она является видным ученым экономического анализа, труды который получили признание во многих странах. Савицкая Г.В. разработала следующий алгоритм анализа, который наглядно можно представить в виде схемы (Рисунок 1). Оценивая состав и динамику доходности компании в расчете используют такие показатели, как доход от продажи товара, маржинальная прибыль, чистый, капитализированный и потребляемый доход, а также общий финансовый результат. При оценке финансовых результатов от продажи товаров (услуг) должное внимание уделяют выполнению плана компании, динамике роста, определяют факторы, влияющие на объем и так далее.
Рисунок 1.2 – Анализ финансовых результатов по методике Савицкой Г.В.
Не менее выдающимся деятелем в области анализа хозяйственной деятельности предприятия является Шеремет А.Д. [3]. Его алгоритм выглядит следующим образом:
Рисунок 1.3 - Анализ финансовых результатов по методике А.Д. Шеремета
Согласно методике С. И. Крылова, особое внимание следует уделить изучению балансовой прибыли, ее структуры; провести анализ динамики и выполнения плана за отчетный период .
Рисунок 1.4 – Анализ финансовых результатов по методике С. И. Крылова
Анализ динамики необходимо проводить с учетом инфляции, что приводит к изменению размеров прибыли.
Далее анализ необходимо дополнить анализом состава и динамики прочих доходов и расходов, так как выполнение плана по прибыли может зависеть от финансовых результатов деятельности предприятия, не связанных с реализацией продукции.
Не менее важным является расчет показателей рентабельности. Они позволяют более полно, чем прибыль, оценить конечный результат деятельности с учетом соотношения эффекта от хозяйственной деятельности и затрат или используемых (наличных) ресурсов.
Нарижний В.Н. также разделяет процесс анализа финансовых результатов на несколько последовательных, логически взаимосвязанных между собой этапов. В отличие от других методик, автор рекомендует начинать работу с анализа реализации продукции и объема выручки .
Рисунок 1.5 – Основные этапы анализа финансовых результатов согласно методике В.Н. Нарижного
Основная сущность многих методик анализа финансовых результатов основывается на применении горизонтального и вертикального анализа, факторного анализа, абсолютных и относительных показателей прибыли, анализа качества прибыли, факторный анализ рентабельности продаж и рентабельности затрат.
Учет финансового результата, такого как прибыль, играет решающую роль при определении размера дивидендов учредителей и дальнейших инвестиций в бизнес. По статистике, более 70% чистой прибыли направляется на:
? Увеличение объема оборотных средств;
? Дополнительное приобретение амортизируемого имущества, земли;
? Усовершенствование технического оборудования;
? Открытие филиалов, магазинов.
Отметим также общие принципы организации финансового учета:
? государственное регулирование и законодательная регламентация финансового учета;
? право предприятия в организации и ведении финансового учета;
? систематизация данных учета в удобочитаемой и анализируемой форме;
? развитие, обновление в соответствии с изменчивостью среды и совершенствование финансового учета.
Формирование прибыли зависит от многих факторов, каждый из которых положительно или отрицательно влияет на величину прибыли предприятия. Все факторы, от которых зависит доходность можно разделить на внешние (факторы, не зависящие от деятельности субъектов хозяйствования) и внутренние (факторы, которые зависят от деятельности предприятия).
Среди внешних факторов можно выделить три группы: общеэкономические факторы (построение на основе собственности производственных отношений, формирование организационно-правовых структур рыночного типа, создание инфраструктуры рынка), рыночные факторы (существенное колебание спроса и предложения, уровень реальных доходов населения, нестабильность финансового рынка) и другие факторы (политическая нестабильность, негативные демографические тенденции и др.) [1]
Среди внутренних факторов можно выделить три группы: производственные факторы (использование материально-технической базы производства, использования трудового потенциала), инвестиционные факторы (внедрение в производство новых средств труда, расходы инвестиционных ресурсов), финансовые факторы (формирование финансовой стратегии, планирование деятельности, структура источников финансирования) [5].
При определении прибыли на предприятии, в первую очередь, необходимо учитывать величину доходов и расходов. Доходы — это увеличение экономических выгод в виде поступления активов или уменьшения обязательств, которые приводят к росту собственного капитала (кроме роста капитала за счет владельцев.
