ЭКОНОМИЧЕСКОЕ ПОНЯТИЕ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
1.1 Экономическая сущность прибыли и ее роль в экономике
В условиях активного изменения рыночной среды увеличивается ответственность организаций за самостоятельное принятие и исполнение решений с целью гарантии эффективности их деятельности. Эффективность таких направлений деятельности, как производственная, инновационная, финансовая, маркетинговая и других проявляется в конкретных финансовых результатах. Основным и наиболее значимым из всех полученных результатов, безусловно, является прибыль, так как именно она создает условия для полноценного развития организации.
Прибыль занимает одно из важных мест в общей системе стоимостных взаимоотношений рыночной экономики и представляет собой важнейший элемент экономического механизма управления общественным производством. С ее помощью оценивается деятельность всех предпринимательских структур.
Прибыль как конечный финансовый результат служит ключевым показателем в системе целей предприятия. В связи с большой сложностью исследуемой экономической категории в экономической науке существует множество определений и трактовок прибыли [38, с. 322].1
Понятия «прибыль», «финансовые результаты» используются в бухгалтерском, налоговом учете, финансовом менеджменте, экономическом анализе. Понятие «прибыль» многим известно и понятно, но воспринимается как нечто само собой разумеющееся, хотя следует отметить, что сущность прибыли определить не так просто, как кажется с первого взгляда.
Прибыль характеризует не весь доход, полученный в процессе предпринимательской деятельности, а только ту часть дохода, которая
1 Сафонова Н.С., Блажевич О.Г. Особенности управления прибылью предприятия // Science Time. – 2017. –
№ 2 (38). – С. 322–328.
«очищена» от понесенных затрат на осуществление этой деятельности. Иными словами, в количественном выражении прибыль является остаточным показателем, представляющим собой разность между совокупным доходом и совокупными затратами в процессе осуществления предпринимательской деятельности.
Представители различных экономических школ по–разному трактуют понятие «прибыль». Различие формулировок отражает многолетнюю дискуссию учёных в критериях определения прибыли. Различные трактовки понятия «прибыль» представлены в таблице 1.
Таблица 1 Эволюция подходов к определению категории «прибыль» [13, с. 135]2
№ Определение категории «прибыль» Автор, год
1 Прибыль – это часть стоимости, созданная трудом рабочего, возникающая в результате того, что рабочий работает сверх времени, необходимого для создания эквивалента его заработной
платы. А. Смит, 1730
2 Прибыль – это разница между средствами, полученными при его ликвидации, и средствами, вложенными в него на момент
открытия. Ж. Б. Сей, 1803
3 Прибыль – это превращённая форма прибавочной стоимости образующаяся из–за того, что специфический товар «Рабочая
сила» способен создавать новую стоимость, размер которой превышает реальный размер стоимости самой рабочей силы. К. Маркс, 1867
4 Прибыль – это результат внедрения в производственную практику
изобретений технических передовых методов производства. Й. Шумпетер,
1912
5 Прибыль – это главный показатель, отражающий финансовый результат, слагаемый из совокупности доходов и расходов, возникающих в результате осуществления хозяйственных
операций. В. А. Чернов, 2002
6 Прибыль – одна из основных форм денежных накоплений, создаваемых в отраслях экономики, представляет собой часть национального дохода, включает стоимость прибавочного
продукта и отдельные элементы необходимого продукта. В. П. Кодацкий, 2002
7 Прибыль – это основной многозначный оценочный показатель результатов работы предприятия в условиях становления и
развития рыночного механизма хозяйствования. Л. И. Кравченко, 2004
2 Горенкова Ю.С. Эволюция концептуальных подходов к определению категории «Прибыль» // Экономика и управление: новые вызовы и перспективы. – 2014. – № 4. – С. 135.
Продолжение таблицы 1
8 Прибыль – разница между выручкой от реализации товаров и услуг и затратами на производство или приобретение и сбыт этих
товаров и услуг. А. В. Баранов, 2007
9 Прибыль – это выраженный в денежной форме чистый доход от предпринимательской деятельности, соответствующий разнице между совокупными доходами и совокупными затратами
торгового предприятия. А. Н. Соломатин, 2010
Ведущие экономисты в области экономического анализа и финансового менеджмента большое место уделяют в своих исследованиях изучению прибыли предприятия, однако подходят к определению экономического содержания данного понятия в различных аспектах и с разной степенью детализации.
Т.В. Ильина считает, что прибыль – это оценочный действенный признак, целевой ориентир, инструмент расчета чистого дохода юридического лица, которая считается источником формирования различных средств [19, с. 42]. 3
О.В. Ефимова, под финансовым результатом деятельности предприятия понимая прибыль, в то же время отмечает, что «действительно конечный результат тот, правом распоряжаться которым обладают собственники», и в мировой практике под ним подразумевается «прирост чистых активов» [15, с.186]4.
Г.В. Савицкая считает, что «финансовые результаты деятельности предприятия характеризуются суммой полученной прибыли и уровнем рентабельности»: «прибыль – это часть чистого дохода, который непосредственно получают субъекты хозяйствования после реализации продукции» [36, с. 259]5.
И.А. Бланк, анализируя финансовые механизмы управления формированием операционной прибыли, характеризует балансовую
3 Ильина Т.В. Прибыль и рентабельности предприятия – основные аспекты // Вестник современных исследований. – 2017. – № 1–2 (4). – С. 42.
4 Ефимова О.В. Финансовый анализ: учебник. – М.: Бух. учет, 2014. – с. 18.
5 Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: учебник. – М.: ИНФРА–М, 2014. – с.259.
(совокупную) прибыль как «один из важнейших результатов финансовой деятельности предприятия». Это сумма следующих видов прибыли пред- приятия: прибыли от реализации продукции (или операционной прибыли), прибыли от реализации имущества и прибыли от прочих операций при главной роли операционной прибыли, доля которой в настоящее время составляет примерно «90–95 % общей суммы прибыли» [6, с. 212]6.
Г.И. Лазарева и Л.А. Ефремова считают, что прибыль представляет собой выраженный в денежной форме чистый доход предпринимателя на вложенный капитал, характеризующий его вознаграждение за риск осуществления предпринимательской деятельности, представляющий собой разницу между совокупным доходом и совокупными затратами в процессе осуществления этой деятельности [24, с. 8]7.
А.Х. Ибрагимова отмечает, что финансовый результат деятельности предприятия характеризуются суммой полученной прибыли, и уровнем рентабельности. Финансовый результат определяется как прирост или уменьшение стоимости имущества при постоянном капитале на начало и конец периода [18, с. 55]8.
Сафонова Н.С. Блажевич О.Г. считают, что прибыль – это важнейшая экономическая категория, характеризующая положительный финансовый результат деятельности любого субъекта предпринимательства, формируемый в результате превышения доходов от различных видов осуществляемой деятельности над расходами, которые несет хозяйствующий субъект, организовывая свою деятельность; она является основой для формирования резервов для расширенного воспроизводства, материального поощрения
6 Бланк И.А. Финансовый менеджмент. – М.: Дело, 2014 с.212.
7 Лазарева Г.И., Ефремова Л.А. Управление формированием и использованием прибыли организации: учебное пособие. – Ставрополь: Издательско–информационный центр «Фабула», 2017. – с. 8.
8 Ибрагимова А.Х. Сущность и учет прибыли как финансового результата деятельности // Современные тенденции развития науки и технологий. – 2016. – № 3–9. – с. 55.
наемных рабочих, выполнения требований собственников, а также формирования государственный бюджетов [38, с. 322]9.
В обобщённом виде прибыль представляет собой показатель оценки эффективности деятельности предприятия в стоимостном выражении, слагаемый из совокупности доходов и расходов предприятия.
Прибыль – это экономическая категория, которая представляет собой обобщающий показатель результатов финансово–хозяйственной деятельности предприятия, который можно определить как разницу между выручкой, полученной от реализации произведенной продукции, и затратами на осуществление финансово–хозяйственной деятельности, рассчитанная в денежном выражении.
Анализ различных взглядов на сущность и содержание такой экономиче- ской категории как прибыль показывает, что при всем многообразии концепций в экономической науке сложились два принципиально противоположных мето- дологических подхода к оценке экономической природы прибыли (рисунок 1) [3, с. 7]10.
Рис. 1 Методологические подходы к оценке экономической природы прибыли.
9 Сафонова Н.С., Блажевич О.Г. Особенности управления прибылью предприятия // Science Time. – 2017. – № 2 (38). – С. 322.
10 Андрущенко О.Ю. Роль прибыли в деятельности предприятия // В сборнике: Экономика
современного общества: актуальные вопросы антикризисного управления. Материалы V международной научно–практической конференции. – 2017. – С. 7.
Прибыль является главнейшим показателем эффективности производственно–хозяйственной деятельности предприятия, задача получения максимальной прибыли – одна из главных для деятельности любого предприятия.
В результате анализа определений также можно выделить два подхода: экономический и бухгалтерский. Суть экономического подхода определяет: прибыль (убыток) – это прирост (уменьшение) капитала собственников, имев- ший место в отчетном периоде.
Согласно бухгалтерскому подходу прибыль (убыток) есть положительная (отрицательная) разница между доходами коммерческой организации, понимаемыми как приращение совокупной стоимостной оценки ее активов, сопровождающееся увеличением капитала собственников, и ее расходами, понимаемыми как снижение совокупной стоимостной оценки активов, сопровождающееся уменьшением капитала собственников, за исключением результатов операций, связанных с преднамеренным изменением капитала.
Экономическая прибыль отличается от бухгалтерской тем, что при ее расчете учитывается стоимость использования всех долгосрочных и иных процентных обязательств (источников), а не только расходов по уплате процентов по заемным средствам, как это имеет место при расчете бухгалтер- ской прибыли. Иными словами, бухгалтерская прибыль превышает экономическую на величину альтернативных затрат, или затрат отвергнутых возможностей. Между тем именно экономическая прибыль служит критерием эффективности использования ресурсов [4, с. 303]11.
Сущность прибыли для предприятия наиболее емко и объективно следует обозначить через ее функции. В научном сообществе нет единого мнения по вопросу о функциях положительного финансового результата, но большинство
11 Базюк Н.Ю., Аношкина И.А. Оценка и улучшение использования прибыли предприятия // Актуальные вопросы экономических наук. – 2017. – № 57. – С. 303.
экономистов выделяют шесть элементов, наиболее характерно соответствующие природе прибыли. Эти функции представлены в таблице 2 [9, с. 161]12.
Таблица 2
Определяющие функции прибыли для предприятия.
№
п/п Функции Характеристика
1 2 3
1
Общественно– социальная Прибыль рассматривается как главная цель предпринимательской деятельности, фактор материального стимулирования работников и их социальной поддержки. В достижении максимальной прибыли заинтересовано не только само предприятие. Здесь участвуют не только работники–собственники, чья доля участия зафиксирована в количестве акций или размере пая, но и наемные работники. Последние получают за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, дополнительный доход в виде материальной и социальной помощи, разовых премий,
подарков, компенсации стоимости проезда и т.д.
2
Оценочная Тесно соотносится с определением экономической эффективности, которая являет собой достигнутую планку хозяйствования через соотношение полученных результатов с произведенными затратами. Деятельность предприятия при прочих равных условиях можно считать эффективнее,
если его затраты обеспечивают больший эффект или если данный результат получен с меньшими затратами
3
Регулирующая Выступает в качестве источника ресурсов для развития предприятия. Определяет направления использования чистой прибыли, остающейся в распоряжении фирмы. Прежде всего, она может быть направлена на пополнение оборотных средств, приобретение оборудования и других видов имущества. Тем самым увеличивается собственный капитал и вложения собственного капитала в имущество предприятия. Организация становится в большей степени финансово независимой и защищенной от угрозы
банкротства
4
Стимулирующ ая Фактор повышения доходов собственников и инвестиционной привлекательности фирмы. Повышение доходов собственников и их имущественного положения за счет прибыли происходит как в форме реальных выплат
дивидендов и доходов на акции, паи, доли, так и путем увеличения стоимости имущества предприятия
12 Галкин А.А., Галяпина Л.В. Значение прибыли и убытка в экономическом цикле предприятия // Актуальные вопросы экономических наук. – 2017. – № 57. – С. 161.
Продолжение таблицы 2
5
Фискальная Использование прибыли в качестве источника формирования федерального бюджета и бюджетов субъектов Российской
Федерации
6
Защитная Прибыль можно определить как основной защитный механизм, предохраняющий предприятие от угрозы
банкротства
На современном этапе развития национальной экономики хозяйствующий субъект характеризуется стремлением если не к получению предельной вели- чины прибыли, то к такому показателю, который позволит динамично разви- ваться производству при наличии конкуренции.
В условиях рыночных отношений предприятие должно стремиться если не к получению максимальной прибыли, то, по крайней мере, к тому объему прибыли, который позволял бы ему не только прочно удерживать свои позиции на рынке. В конечном итоге это предполагает знание источников формирования прибыли и нахождение методов по лучшему их использованию.
Классификация прибыли представлена на рисунке 2 [2, с. 10]13.
13 Алексеев В.М., Алексеева М.С. Прибыль и ее значение для деятельности предприятия // Актуальные проблемы гуманитарных и естественных наук. – 2016. – № 12–2.– С. 10.
Продолжение рис. 2
Рис. 2 Классификация прибыли
Формирование прибыли — объективный процесс, выражающийся во всеобщности соизмерения размеров денежных доходов с расходами. Считать прибыль предприятия, фирмы, компании можно по–разному. Само же соизмерение денежных доходов с расходами по существу выражает главный смысл ведения производства и других видов бизнеса. Поэтому оно носит характер не только закономерности, но экономического закона, свойственного рыночной экономики. Это закон – денежного соизмерения произведенных, или отнесенных на затраты бизнеса, денежных расходов с величиной полученных денежных доходов. Такое соизмерение закономерно происходит в рамках учета и отчетности предприятий, фирм, компаний [28, с. 115]14.
Порядок формирования прибыли организации представлен на рисунке 3.
14 Мануйленко В., Садовская Т. Управление прибылью организации. – М.: Финансы и статистика, 2015.
– с. 115.
Рис.3 Схема формирования прибыли предприятия
Базовые принципы организации такого учета и контроля: формирование основной массы прибыли на счетах реализации (продаж); формирование части денежных доходов в виде прибыли минуя счета реализации (продаж); окончательное формирование фактически полученной прибыли по всем видам деятельности на счетах прибылей и убытков; обязательное наличие отвлечений за счет прибыли уже в ходе ее формирования. Таким образом, первейшая фундаментальная основа функционирования прибыли в экономической и финансовой практике – сальдовый характер ее формирования.
Такое формирование прибыли лежит в основе любой системы ее распределения. Сальдовость базируется на практике соотнесения денежных доходов с денежными расходами, которые могут быть учтены при формировании прибыли. Суммирование и сальдирование денежных доходов с расходами для формирования прибыли происходит, своего рода, по вертикали и горизонтали. Может осуществляться на разной методологической базе. Различия здесь состоят прежде всего в том, какие по составу группировки
денежных доходов и расходов принимаются практикой учета, калькулирования денежных доходов и затрат, а в целом формирования финансовых результатов. Эти группировки отражают налоговую и затратную методологию: от денежных затрат расходов, регламентируемых специально, или – от налогов, изымаемых из прибыли в бюджет. Степень допустимости денежного расхода к участию в процессе сальдирования с денежными доходами может меняться. Она соответствует мере регулирующего воздействия государства на изменение складывающихся соотношений между себестоимостью и прибылью, формами денежных накоплений в экономике, прибылью, оставляемой в хозяйстве и налоговым прессом изъятий за счет прибыли [9, с. 158]15.
Другая фундаментальная основа функционирования прибыли связана с объективностью ее денежного распределения. Распределение прибыли – объективный процесс практической реализации принципа разделения дохода в хозяйстве и на каждом конкретном предприятии, в фирме, компании. Распределение закономерно идет по двум направлениям: на уплату установленных государству и местным органам управления платежей в их бюджеты и формирование прибыли, оставляемой в распоряжении предприятия, фирмы, компании. Виды прибыли, равно как изымаемая и оставляемая ее части, есть производное не только от процесса ее формирования, но и последующего, первоначально искомого государством результата, а также распределения.
Любая система распределения прибыли базируется не только на формирующей прибыль совокупности и сальдовости ее образования, но и на сальдовом характере организации самого распределения. Сальдовость в распределении прибыли есть ее уменьшение путем последовательного вычитания из принятой к распределению прибыли денежных расходов, осуществляемых, или планируемых к осуществлению за счет этого источника.
15 Галкин А.А., Галяпина Л.В. Значение прибыли и убытка в экономическом цикле предприятия // Актуальные вопросы экономических наук. – 2017. – № 57. – С. 158.
Прибыль распределяется фактически не сразу, а путем отщепления ее определенных частей. В плане прибыль распределяется сразу. Следовательно, с этих позиций можно говорить о плановом и фактическом распределении прибыли, которые протекают не совсем одинаково. К тому же практически нельзя запланировать отдельные решения собственника о финансировании тех или иных расходов за счет прибыли, потребность в покрытии которых возникла в процессе исполнения плана.
Третья фундаментальная основа функционирования прибыли в экономике связана с закономерным участием прибыли в системе источников финансирования. Использование прибыли – направление прибыли на финансирование авансируемых, или окончательных, в большой их части не возвратных денежных расходов.
Можно сделать вывод, что в общей ситуации прибыль является важным показателем деятельности любого предприятия, поскольку механизм ее формирования, распределения и использования затрагивает интересы всех субъектов отношений: государства, собственников предприятия, его высшего менеджмента и персонала, а также интересы держателей мелких пакетов акций, партнеров и различных кредиторов. С позиции же самого предприятия, значение прибыли состоит в том, что она, будучи конечным финансовым результатом его деятельности, в рыночных условиях выступает основным источником финансирования расширенного воспроизводства ресурсов, его производственного и социального развития.
1.2 Особенности исчисления налога на прибыль организации
При исчислении налога на прибыль налогоплательщик должен установить какие доходы и расходы признаются в отчетном (налоговом) периоде.
На данный момент действует широкий список нормативных актов, регулирующих прибыль предприятия. Степень их значимости определяется уровнем того или иного документа.
Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 06.12.2011 №402-ФЗ устанавливает единые правовые и методологические базы организации и ведения бухгалтерского учёта в РФ, а также требования к ведению бухгалтерского учета в организации, в том числе при формировании финансовых результатов и составлению бухгалтерской отчетности. В данном законе выделены отдельно доходы и расходы, которым еще и посвящены ряд положений по бухгалтерскому учету, которые далее мы и рассмотрим.
К положениям по бухгалтерскому учёту, устанавливающим правила, принципы, а также способы ведения бухгалтерского учёта и формирования финансовых результатов, относятся: Положение по бухгалтерскому учёту
«Доходы организации» (ПБУ 9/99), утверждённое приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 32н, и Положение по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утверждённое приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н.
В соответствии с ПБУ 9/99 под «доходами организации признаётся увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)». Для признания выручки в бухгалтерском учете необходимо выполнение условий, предусмотренных п.12 ПБУ 9/99:
? организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
? сумма выручки может быть определена;
? имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции
произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических
выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
? право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
? расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
В том случае, когда не выполняется хотя бы одно условие, признается не выручка, а кредиторская задолженность.
Следует помнить и про п.13 ПБУ 9/99, согласно которому в целях бухгалтерского учета признание выручки может зависеть от условий договора, заключенного с контрагентом. Также может возникнуть ситуация, когда в бухгалтерском учете возникает возможность применять одновременно разные способы признания выручки в течение одного отчетного периода. Это возможно в том случае, если речь идет о признании выручки в отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг.
В свою очередь, в соответствии с ПБУ 10/99 «расходами организации признаётся уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)».
В бухгалтерском учете условия для признания расходов приведены в п.16 ПБУ 10/99:
? расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
? сумма расхода может быть определена;
? имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том,
что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
В зависимости от характера доходов и расходов, а также условий их появления и направлений деятельности, в бухгалтерском учете они подразделяются на:
? доходы и расходы по обычным видам деятельности;
? прочие доходы и расходы.
В налоговом учете доходы подразделяются на:
– доходы от реализации;
– внереализационные доходы;
– доходы, не признаваемые в налоговом учете. В налоговом учете расходы подразделяются на:
– расходы по производству и реализации;
– внереализационные расходы;
– расходы, не признаваемые в налоговом учете.
Если прочие доходы и расходы регулируются непосредственно ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, соответственно, то расходы по обычным видам деятельности, в связи со своим разнообразием, регулируются отдельными ПБУ. Так, оценку и учет расходов на амортизацию основных средств и нематериальных активов регулирует ПБУ 6/01, ПБУ 14/2007, оценку и учет материальных затрат устанавливает ПБУ 5/01.
Согласно п.8 ПБУ 10/99 в отчетности организации должна быть представлена группировка при формировании расходов по обычным видам деятельности по следующим элементам: материальные затраты, амортизация, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды и прочие затраты. Данная информация предоставляется в приложении к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, согласно ПБУ 4/99 «Бухгалтерская
отчетность организации».
