ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА И АНАЛИЗАДЕБИТОРСКОЙ И КРЕДИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ
1.1. ПОНЯТИЕ, СУЩНОСТЬ И СТРУКТУРА ДЕБИТОРСКОЙ ИКРЕДИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ
Современное развитие российской экономики неразрывно связано сполной самостоятельностью организаций в выборе рынков сбыта товаров, работ и услуг, деловых партнеров, в том числе возможных дебиторов. Таким образом, дебиторская задолженность как значительный актив играет важную роль в коммерческой деятельности. Очень важная ее часть в общей структуреактивов хозяйствующего субъекта снижает ликвидность и финансовую стабильность организации и сопряжена с риском финансовых потерь.
Уровеньдебиторскойзадолженности определяетсякаквнешниеусловия(общее состояние экономики страны, эффективность денежно-кредитной системы, уровень инфляции, емкость рынка и его насыщенность), так и внутренних условий: уровень компетенции в управлении дебиторской задолженностью, в том числе состояние ее учета и контроля.
Изменения в российском экономическом обществе оказывают существенное влияние как на экономику, так и на отдельные хозяйствующие субъекты, заставляя их искать новые способы повышения конкурентоспособности.
Наиболее важную роль в обеспечении конкурентоспособности играет вся система управления бизнесом, которая также включает управление оборотными активами.
Оборотные активы являются наиболее ликвидной частью имущества экономической единицы, включая материальные активы, денежные средства,средства в расчетах и финансовые инструменты [67]. По определению Д. А. Тумсоевой, оборотными активами являются экономические ресурсы хозяйствующего субъекта, выраженные в виде имущественных ценностей, используемых в хозяйственной деятельности для извлечения прибыли [60].
Оборотные активы типичных дистрибьюторских организаций и компаний- производителей составляют более половины их общих активов.
По словам Д. Ю. Ежека, крайне важно сохранить оборотный капитал: "эта работа требует постоянного ежедневного мониторинга. В отличие от решений о выплатах дивидендов и структуре капитала, вы не можете приниматьрешенияооборотномкапиталеодинразвмесяц.Решениепроблем,связанных с оборотным капиталом, является непрерывным процессом "[26].
На практике дебиторская задолженность составляет примерно одну треть или более оборотных активов организации.
А. М. Петров считает, что дебиторскую задолженность следует свести кминимуму как обездвиживание самого оборотного капитала, но этого не происходит по многим причинам, в том числе из-за конкуренции [46].
Из этого можно сделать вывод, что при управлении дебиторской задолженностьюзадачасостоитвтом,чтобыдостичь ееоптимальногоразмераи структуры, а не сводить к минимуму.
В настоящее время использование определения дебиторской задолженности в различных областях деятельности привело к тому, что этот термин был разделен на юридический, бухгалтерский и экономический, для наглядности представим таблицу 1.
Таблица 1. – Определение понятий «дебиторская задолженность»
Источник Определение
Юридический подход
Гражданский кодекс РоссийскойФедерации [1] В силу обстоятельства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие: передать имущество, выполнить работу, оказать услугу, внести вклад в совместную деятельность, уплатить денежные средства и другое, либо воздержаться от определенного
действия, а кредитор имеет право требовать отдолжника исполнения его обязанности
Продолжение таблицы 1
Орлова Н.Ю. Правовое регулирование бухгалтерского и налогового учета [45] Дебиторская задолженность – это сумма задолженности в пользу предприятия, представленная финансовыми
обязательствами юридических и физическихлиц
Дюкин О.С. Бухгалтерский учетфинансовых результатов [25] Дебиторская задолженность - это задолженность юридических и физическихлиц данному хозяйствующему субъекту
Сотникова Л.В. Бухгалтерский учет иотчетность [56] Дебиторская задолженность – особая формакредитовая юридических и физических лиц,подкрепленная или не подкрепленная законодательной базой
Бухгалтерский подход
Астахов В.П. Бухгалтерский(финансовый) учет [14] Дебиторская задолженность – это комплексная статья, включающая расчеты:
- с покупателями и заказчиками;
- по векселям к получению;
- с дочерними зависимыми обществами;
- с участниками (учредителями) по взносам вуставный капитал;
- по выданным авансам;
- с прочими дебиторами.
Глушков М.Я. Бухгалтерский учет насовременном предприятии [22] Дебиторская задолженность – это отраженные на счетах расчетов обязательства перед предприятием сторонних лиц – покупателей, сотрудников,займополучателей, бюджета.
Генералова Н.В. Бухгалтерская(финансовая) отчетность [20] Дебиторская задолженность – это счета,
причитающиеся к получению в связи с поставками по коммерческому кредиту.
Экономический подход
Басовский Л.Е. Комплексный экономический анализ хозяйственнойдеятельности [18] Дебиторская задолженность представляет собой вложение и способ расширения продажи в кредит с целью увеличения объема реализации и собственного капитала
Дрокина Н.В. Анализ финансовыхрезультатов [24] Дебиторская задолженность – это входящиев состав активов организации ее имущественные требования к другим юридическим и физическим лицам, являющимися ее должниками
В юридических определениях внимание уделяется правоотношениям между договаривающимися сторонами, в бухгалтерском учете особое внимание уделяется источникам образования и порядку отражения, а с экономической точки зрения дебиторская задолженность рассматривается какчасть кредитования, как часть оборотного капитала.
Последующие составляющие дебиторской задолженности: итогам анализа приведенных определений были выделены
1. Правовые аспекты:
- право требования, которое принадлежит поставщику работ, услуг,товаров;
- используется в отношении физических и юридических лиц;
- используется на основании договора или закона.
2. Аспекты бухгалтерского учета:
- сложная статья, включающая расчеты с покупателями и заказчиками, сдочерними и аффилированными компаниями, с учредителями по взносам в уставный капитал, дебиторской задолженности по векселям, по выданным авансам и с другими должниками;
- счета к получению;
- сумма долга в интересах компании;
- для поставки товаров, работ и услуг в рассрочку;
- производится при условии, что товары (работы, услуги) проданы иоплата за них не получена.
3. Экономические аспекты:
- динамический элемент оборотного капитала;
- проявляется как временный вывод средств из организации;
- специальная форма кредита;
- потеря выручки;
- в прямой зависимости от кредитной политики компании в отношениипокупателей продукции;
- сопровождается косвенными потерями.
Как и другие виды активов, дебиторская задолженность являетсяобъектом управления [51].
В самом широком смысле управление - это функция, выполняемая врамках конкретной системы, на которую влияет управляющий орган.
По мнению А. Е. Суглобова, управление дебиторской задолженностью является частью общей политики управления текущими доходами и активами,цельюкоторой являетсяоптимизацияобщей суммы этихдолговиобеспечениеих современного взыскания [59].
Дебиторская задолженность формируются в следующих случаях:
- задолженность по авансовым платежам контрагентам из-за неоплаченных поставок;
- задолженность по расчетам с подотчетными лицами;
- долги контрагентов-покупателей по платежам за товары, выполненныеработы, оказанные услуги;
- переплата налогов в бюджет;
-расчеты по" входящему " НДС";
- задолженность по страховым взносам Фонда социального обеспечения(ФСС), если сумма пособий по болезни и по беременности и родам превышаетначисленные страховые взносы;
- задолженность по выданным кредитам, займам, ссудам;
- задолженность по соглашениям с лицами, которые должны возместитьущерб;
- другие долги перед компанией.
В зависимости от ожидаемых сроков погашения дебиторскаязадолженность делится на:
- краткосрочную (возврат ожидается в течение одного года с даты уведомления);
- долгосрочную (возврат ожидается в ближайшее время через год последаты уведомления).
Требованияпо типу образованиятакжеможно разделить нанормальнуюи просроченную.
Нормальная дебиторская задолженность является обычной, например, для отгруженных товаров, работ, услуг, срок оплаты которых еще не истек, ноправо собственности на которые уже перешло покупателю; или поставщику
(подрядчику) назначена предоплата за поставку товара (выполнение работ, оказание услуг).
Просроченная дебиторская задолженность - это долги за товары, работыи услуги, которые не оплачиваются в течение срока, указанного в договоре.
Однако иногда может быть большим конкурентным преимуществом использование отложенных (рассрочки) платежей для эффективного управления дебиторской задолженностью. Да, претензии возникают, но компания сознательно идет на это.
Отсрочка платежа - это соглашение, по которому покупатель или должник возмещает долг продавцу через некоторое время после фактическогополучения товара (оказания услуг).
В зависимости от соглашения оплата может быть произведена одновременноили несколькими платежами. Любой отложенный платеж имеетследующие параметры:
- сумма;
- дата погашения;
- документальные доказательства.
Просроченная дебиторская задолженность может также быть сомнительной и безнадежной.
По истечении срока исковой давности сомнительная дебиторская задолженность переносится в формат безнадежной задолженности (нереальных для взыскания).
Дебиторская задолженность, которая нереальна для взыскания, может быть сформирована в результате:
- ликвидации должника;
- банкротства должника;
- истечение срока исковой давности без подтверждения задолженностидолжником;
- наличие средств на счетах банка у должника, который подлежитликвидации.
Здесь возможны два варианта: если, после вынесения арбитражнымсудом постановления о ликвидации банка, денежных средств для погашения дебиторской задолженности не хватает, то такая дебиторская задолженность признается нереальной для взыскания и соответственно подлежит списанию на финансовые результаты; или, если вместо ликвидации банка предусматривается его реструктуризация, то организация может создать резерв по сомнительным долгам и ждать восстановления банком платежеспособности;
- невозможности взыскания судебным приставом-исполнителем по решению суда суммы долга (например, имущество организации находится направе оперативного управления, должник не имеет имущества или должника невозможно найти) [22].
Кредиторская задолженность также являются значительной и важной частью текущего оборотного капитала компании.
Для целей управления и контроля кредиторская задолженность учитываются и отражается в бухгалтерском балансе как обязательства организации. Поскольку кредиторская задолженность является одним из источников средств, имеющихся в распоряжении хозяйствующего субъекта, они учитываются в пассиве бухгалтерского баланса.
Кредиторская задолженность ведется отдельно для каждого кредитора, а в общих показателях отражают общую сумму обязательств.
Кредиторская задолженность включает в себя:
- задолженность по полученным, но не оплаченным товарам, работам иуслугам;
- долги перед сотрудниками организации;
- долги перед учредителями;
- задолженность в бюджет;
- задолженность по кредитам, облигациям и полученным займам;
- задолженность по соглашениям с физическими лицами о возмещенииущерба;
- другие долги.
По словам Гетмана В. Г., кредиторская задолженность- это, по сути, бесплатный кредит и относится к числу привлеченных организацией средств,необходимых для хозяйственного оборота [65].
В отличие от стабильных пассивов, кредиторская задолженность неявляются запланированным источником формирования оборотных средств, поскольку некоторые виды задолженности могут возникнуть из-за непредвиденных обстоятельств.
Законной причиной возникновения обязательств является порядок их формированияиотражениявбухгалтерскомучете.Так,вбухгалтерском учетедействует основной принцип отражения фактов хозяйственной деятельности.Соответственно, все события должны регистрироваться в том отчетном периоде, в котором они произошли. Таким образом, начисление средств для различных видов соглашений может производиться ежедневно, а погашение обязательств по этим соглашениям может быть произведено в определенное время вдругой период, в течение месяца. С момента начислениякредиторскойзадолженности, средства уже не принадлежат организации, а используются ейдо погашения обязательств, они по своему экономическому содержанию являются своего рода долговым капиталом [46].
Кредиторская и дебиторская задолженность делятся на долгосрочные и краткосрочные в зависимости от срока погашения, на нормальные ипросроченные в зависимости от типа формирования. Как и дебиторская задолженность, кредиторская задолженность делится на сомнительную и безнадежную.
В этой связи важное значение приобретает вопрос о планировании счетов с кредиторами. Данное планирование позволяет осуществлять финансовое управление с целью предоставления компании ресурсов, необходимых как для решения текущих задач, так и для реализации стратегических планов.
Основой для планирования расчетов с кредиторами является система бухгалтерского учета, отражающая полную информацию о клиентах, видах деятельности, определенных продуктах или услугах по каждому заключенному договору.
Чтобы определить задолженность, нужно: оперативно следить засостояниемрасчетовскредиторами;анализироватьсостояниесвоевременногопогашения задолженностей. При прогнозировании кредиторской задолженности суммы погашения долга определяются на начало периода, чтосостоит из долгов предыдущих лет, и прогнозного периода, состоящего из текущего долга, и планируемых расчетов с контрагентами [58].
Если обязательства не были своевременно погашены организацией и невостребованы кредитором, этот долг будет списан в связи с истечением срокаисковой давности. Эти правила списания не применяются к налоговым обязательствам, штрафам и штрафам.
Обязательства аннулируются по истечении срока исковой давности.Срок исковой давности-3 года (статья 196 Гражданского кодекса РФ). Срок исчисляется с даты неисполнения обязательства перед поставщиками, подрядчиками, кредиторами и клиентами. Дата нарушения может рассматриваться как дата, когда платеж не был получен или товары и материалы не были отправлены. Период претензии может быть прерван судебным иском или признанием задолженности организацией приподписании акта, или соглашения о реструктуризации.
Правильное списание кредиторской задолженности важно для организации, поскольку этот процесс напрямую влияет на точность и содержание информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности. Чтобы сделать это правильно, необходимо четко понимать, сколько времени и какиепроводки должны быть сформированы, чтобы исключить из состава кредиторской задолженности то или иное обязательство.
Величина дебиторской и кредиторской задолженности оказывает значительное влияние на финансовые показатели хозяйствующего субъекта, атакже на платежеспособность и ликвидность организации.
Оптимизация кредиторской задолженности заключается в поиске новыхрешений, которые могут оказать положительное влияние на финансовое положение организации.
Из этого следует, что необходимо контролировать состояние, структуруи эффективность использования дебиторской и кредиторской задолженности.
1.2. НОРМАТИВНОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГОУЧЕТА ДЕБИТОРСКОЙ И КРЕДИТОРСКОЙ
ЗАДОЛЖЕННОСТИ
Нормативное регулирование, методические указания и правила представления бухгалтерской отчетности регламентируются назаконодательном уровне, тем самым позволяют получать достоверныепоказатели, на основании которых возможно принимать различные управленческие решения.
Федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно – законодательному регулированию в сфере бюджетной, налоговой, страховой,валютной, банковской деятельности, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, является Министерство финансов Российской Федерации (Минфин России). Минфин занимается разработкой и утверждением обязательных для исполнения всеми организациями на территории РФ:
? планов счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению;
? положений (стандартов) по бухгалтерскому учету, устанавливающих
принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственныхопераций, составления и предоставления отчетности;
? других нормативных актов и методических указаний по проблемам бухгалтерского учета.
В современных условиях компании сами формируют свою бухгалтерскую и налоговую политику, с условиями и методами учета, не противоречащими действующему законодательству [14].
Для подробного ознакомления схема системы правового регулированияизображена на рисунке 1.
Рисунок 1 -Система нормативно-правового регулирования учета расчетов споставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками
В настоящее время система правого регулирования бухгалтерского учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчикамисостоит из четырех уровней:
- законодательного;
- нормативного;
- методического;
- организационный.
Первый уровень (законодательный) строится на Конституции РФ, кодексах РФ, федеральных законах, указах Президента РФ и постановлениях Правительства РФ, нормативных актах министерств и иных федеральныхорганов исполнительной власти, регламентирующих прямо или косвенно
организацию и ведение бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.
Второй уровень состоит из Положений по бухгалтерскому учету, которые определяют объекты учета, принципы учета, методы учета, способы оценки, информацию, подлежащую раскрытию в отчетности.
Третий уровень представляет методические указания, инструкции, рекомендации, План счетов бухгалтерского учета.
Четвертый уровень - документы, регламентирующие ведение бухгалтерского учета на конкретном предприятии (учетная политика, рабочийплан счетов). Данные документы разрабатываются непосредственно в организации [25].
К основным документам первого уровня регламентирующих учет расчетов с поставщиками и подрядчиками относят:
1. Гражданский кодекс РФ, части первая и вторая. Одним из основных нормативных документов, регулирующих расчеты с поставщиками и подрядчиками, является Гражданский кодекс Российской Федерации, в соответствии с которым все расчеты по поставкам сырья, материалов и другихтоварно-материальных ценностей, по услугам, выполненным работам осуществляются по договорам поставки, подряда. Кодекс устанавливает периоды поставки товаров, порядок поставки, порядок восполнения недопоставки товаров, права и обязанности сторон. В главе 37 установлены основные положения о подряде: работы, выполняемые по договору подряда, сроки выполнения работ, порядок оплаты работы, права и обязанности сторони другое. В этом документе заложены основы обязательства: понятие обязательства, стороны обязательства, порядок исполнения обязательства, порядок прекращения обязательства. Глава 46 Гражданского кодекса определяет основные формы безналичных расчетов: платежными поручениями, расчеты по аккредитиву, расчеты по инкассо, расчеты чеками [1].
2. Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011г. № 402-ФЗ. Федеральным законом «О бухгалтерском учете» установлены единыеправовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского
учета вРоссийскойФедерации[3].В статье 9 Закона говорится:«Каждыйфактхозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в томчисле лежащие в основе мнимых и притворных сделок». Статья 11 Закона определяет порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяется экономическим субъектом, за исключением случаев, обязательного проведения инвентаризации [3].
3. Налоговый кодекс Российской федерации, часть 2. Глава 21налогового кодекса регулирует порядок уплаты налога на добавленную стоимость. Здесь определены объекты налогообложения, ставки налога, операции, не подлежащие налогообложению, порядок определения налоговойбазы, налоговый период, порядок исчисления налога и прочее. [2].
К документам второго уровня, регулирующим расчеты с поставщикамии подрядчиками, относят:
1. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 года № 34н. Положение разработано на основании Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ. Этот документ определяет порядок организации и ведения бухгалтерскогоучета,составления ипредставлениябухгалтерской отчетностиюридическими лицами, а также взаимоотношения организации с внешними потребителями информации. Положение устанавливает порядок оценки и инвентаризации имущества и обязательств. В соответствии с положением расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, содержащихся в бухгалтерских записях ипризнаваемых ею правильными [5].
2. Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008). Документ применяется в части, не
противоречащей ФЗ №402-ФЗ. Учетная политика является документом, определяющим совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учета Общества, которые регламентируются законодательством Российской Федерации и внутренними документами Общества [9].
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительногоподряда» ПБУ 2/2008, утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24 октября 2008 года № 116н. ПБУ 2/2008 устанавливает порядок формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о доходах, расходах и финансовых результатах организациями, выступающими в качестве подрядчиков или в качестве субподрядчиков по договорам строительного подряда.
4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимостькоторых выражена в иностранной валюте» ПБУ3/2006,утвержденоприказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 ноября 2006 года № 154н. Положение устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях юридическими лицами.
5. Положение о платежной системе Банка России, утверждено приказомЦентрального Банка Российской Федерации от 29 июня 2012 года № 384-п. Положение регулирует осуществление перевода денежных средств в рамках платежной системы Банка России, устанавливает участников платежной системы, а также критерии участия, приостановления и прекращения участияв платежной системе Банка России.
6. Постановление Правительства РФ о формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость от 26 декабря 2011 года № 1137. Постановление утверждает форму:счет – фактуры, журнала учета полученных и выставленных счет – фактур, книги покупок и книги продаж, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, правила их заполнения, а также ведения.
К документам третьего уровня регламентирующих учет расчетов с поставщиками и подрядчиками относят:
1. Методические указания «По инвентаризации имущества и финансовых обязательств», утвержденные Приказом Министерства финансовРоссийской Федерации от 13 июня 1995 года № 49. В соответствии с даннымиметодическими указаниями инвентаризация расчетов с поставщиками, кредиторами заключается в поверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета. Проверке должен быть подвергнут счет 60
«Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по товарам, оплаченным, но находящимся в пути, и расчетам с поставщиками по неотфактурованнымпоставкам [9].
2. Указание Центрального банка РФ «Об осуществлении наличных расчетов»от07октября2013г.№3073 –У.Всоответствиисданнымуказаниемрасчеты наличными деньгами в валюте Российской Федерации и иностраннойвалюте между участниками наличных расчетов в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, непревышающем 100 тысяч рублей, либо сумму в иностранной валюте, эквивалентную 100 тысячам рублей по официальному курсу Банка России на дату проведения наличных расчетов.
3. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября2000 года № 94н. Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по егоприменению [8].
К документам четвертого уровня, регулирующим расчеты с поставщиками и подрядчиками, относят:
1. Рабочий план счетов бухгалтерского учета. Организации ведут учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в соответствии с Рабочимпланом счетов бухгалтерского учета, который разрабатывается на основании Плана счетов, утвержденного приказом Минфина РФ от 31 октября 2002 г. №94н. В рабочем плане счетов приведен перечень счетов бухгалтерского учета,
