1 Материалы как объект аудита
1.1 Материалы: экономическое содержание, классификация и оценка. Значиение и задачи аудита поступления материалов
Материалы являются предметами, на которые направлен труд человека с целью получения готового продукта.
В промышленности постоянно увеличивается потребление материалов в производстве. Это обуславливается расширением производства, значительным удельным весом материальных затрат в себестоимости продукции и ростом цен на ресурсы.
В процессе производства продукции, выполнения работ и оказания услуг кроме орудий труда используются предметы труда.
В отличие от основных средств материалы, как правило, потребляются полностью в одном производственном цикле и их стоимость целиком переносится на изготовленную продукцию (работы, услуги) [1, с. 112].
В условиях функционирования рыночной экономики основной целью производства выступает получение и максимизация прибыли, что возможно при обеспечении эффективного использования ресурсной базы хозяйствующего субъекта. Фундаментальной составляющей бесперебойного производства выступают материалы, рациональное использование которых обеспечит возможность экономического роста предприятия.
Различные виды материалов сгруппированы с учетом классификационных признаков (по характеру участия в изготовлении продукции, по характеру и размерам затрат труда, по критерию происхождения, по характеру образования, по качественным признакам, по сфере использования). Классификация материалов для промышленного предприятия представлена на рисунке 1.1.
Сырье и основные материалы, которые составляют вещественную основу продукции и являются необходимыми компонентами при ее изготовлении (например, бумага, краска, пластины в типографии, кожа в изготовлении обуви). Сырьем называют продукцию сельского хозяйства и добывающей промышленности (картофель, зерно, хлопок, нефть и т.д.), а материалами – продукцию обрабатывающей промышленности (крахмал, мука, ткань, древесина и т.д.).
Вспомогательные материалы – предметы труда, которые не составляют основу продукта. Они либо способствуют преобразованию основных материалов, вызывая в них нужные изменения (красители), либо содействуют производственному процессу (увлажняющий раствор для печатной машины). Предназначаются они для ремонта и содержания оборудования, технических, энергетических целей и хозяйственного обслуживания (химические вещества, нитки, фурнитура, смазочные, обтирочные, ремонтные).
Покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, кон¬струкции и детали, которые уже прошли некоторые стадии об¬работки, но не являются готовой продукцией, а составляют ее материальную основу (панели для строительства домов и др.).
Рисунок 1.1 – Классификация материалов
Примечание – Источник: собственная разработка
Топливо для производственных и хозяйственных нужд (бензин, нефть, дизельное топливо, газ, уголь, торф, дрова и др.).
Тара и тарные материалы, используемые для упаковки, хранения, транспортировки готовой продукции и материалов.
Запасные части, используемые для ремонта и замены изношенных деталей машин, оборудования, транспортных средств, а также для учета автомобильных шин в обороте и запасе [8, с. 134]. В учете предметы, учитываемые в составе краткосрочных активов, классифицируются по назначению в процессе производства и месту нахождения.
По роли в процессе производства материалы подразделяются на следующие группы:
– инструменты и приспособления общего назначения (ре¬жущий, абразивный, слесарно-монтажный и подобный им ин¬струмент, измерительные приборы и приспособления, которые имеют универсальное применение и употребляются при изго¬товлении различных видов продукции);
– специальные инструменты и специальные приспособле¬ния: инструменты, штампы, пресс-формы и подобные им пред¬меты, используемые для выполнения только одного индивиду¬ального заказа или производства определенных изделий (изго¬товления деталей и узлов, сборки и испытания изделия в целом и т.д.);
– сменное оборудование: многократно используемые в про¬изводстве приспособления к основным средствам и другие вы¬зываемые специфическими условиями изготовления продук¬ции устройства и принадлежности к ним, прокат¬ные валки (рабочие и опорные), фурмы воздушные, мульды различного назначения, желоба для разливки и заливки метал¬ла, челноки, катализаторы и сорбенты твердого агрегатного состояния и т.п.;
– технологическая тара – тара для хранения товарно-материальных ценностей на складах либо многократно используемая непосредственно в технологическом процессе (контейнеры для транспортировки отдельных деталей, поддоны и т.п.);
– производственный инвентарь — предметы производствен¬ного назначения, которые создают условия для осуществления и облегчения технологических операций (рабочие столы, вер¬стаки, оборудование, способствующее охране труда, шкафы, стеллажи, лари, тумбочки и т.п.);
– хозяйственный инвентарь – офисная и другая мебель и обстановка (столы, стулья, шкафы, портьеры и т.п.), вешалки, гардеробы, телефонные аппараты, противопожарный инвен¬тарь и т.п.;
– специальная одежда, специальная обувь и средства индивидуальной защиты – комбинезоны, костюмы, куртки, брюки, халаты, полушубки, различная обувь, рукавицы, очки, шлемы, противогазы, респираторы и т.п.;
– форменная одежда, предназначенная для выдачи работникам организации; одежда и обувь в организациях здравоохранения, просвещения, социального обеспечения и других, состоящих на бюджете;
– прочие предметы – столовая посуда и столовые принадлежности, инвентарь для социально-культурных мероприятий, спортивный и туристский инвентарь, брезент и др.
По месту нахождения специальная оснастка и специальная одежда подразделяются на предметы на складе и в эксплуатации.
Автором с целью расширенного классификационного подхода и детализации структуры материалов предложена следующая классификация, дополняющая традиционную:
1. По целевому признаку: единичные (направлены на производство конкретного товара); косвенные (распределяемые на весь объем произведенной продукции).
2. По уровню замещения: импортозамещаемые (выпускаемые своим предприятием или другими предприятиями на территории своей страны поставляемые из-за рубежа материалы); традиционные (производимые отечественными предприятиями).
3. По степени новизны: инновационные (новые для страны); пере-ходные (новые для предприятия); базовые (не являющиеся новыми материальные ресурсы).
4. По функциональному признаку: сырье; основные материалы; вспомогательные материалы; покупные полуфабрикаты; собственные полуфаб-рикаты; комплектующие изделия; запасные части; топливноэнергетические ресурсы; эксплуатационные ресурсы; ресурсные отходы.
5. По вторичному использованию: полезные; условно полезные; частично полезные; бесполезные.
6. По уровню потребления: дефицитные (при закупке и использовании которых возникает ситуация превышения спроса на материалы над предложением); излишние (при закупке и использовании которых наблюдается состояние переизбытка); стабильные (спрос и предложение на материалы соответствуют ситуации равновесия на рынке и при потреблении или близки к ней).
7. По месту образования: собственные (производимые самим пред-приятием); внешние (производимые другими предприятиями на территории своей страны); иностранные (производимые предприятиями за пределами страны).
8. По динамике спроса: накопительные (цены на материалы растут высокими темпами, предприятие формирует запасы данного вида материалов на перспективу для экономии материалов и бесперебойности производства); стабильные (материалы, по которым не прогнозируется существенной динамики цен, предприятие не выполняет преждевременного формирования запасов на будущее).
9. По значимости в производстве: ценные (в наибольшей степени оказывающие влияние на динамику рентабельности производимой продукции); умеренные (оказывают среднее воздействие на динамику рентабельности продукции).
В отличие от существующих, предложенная классификация позволит обеспечить детализированный и комплексный учет всех видов материалов, разгруппировать их по выделенным признакам исходя из целей анализа и приоритетных направлений деятельности промышленного субъекта.
Важнейшей предпосылкой организации учета материалов является их оценка. В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету запасов материалы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которая определяется в сумме фактических затрат организации на приобретение. Состав фактических затрат на приобретение материалов представлен на рисунке 1.2.
Торговые и другие аналогичные скидки не включаются в фактическую себестоимость приобретенных материалов.
Фактическая себестоимость материалов при их изготовлении в организации определяется в сумме фактических затрат, связанных с производством данных материалов.
Фактическая себестоимость материалов, внесенных в качестве вклада в уставный фонд организации, определяется исходя из оценки их стоимости, произведенной в соответствии с законодательством [2, c. 194].
Фактическая себестоимость материалов, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация устанавливает стоимость таких же или аналогичных материалов, или исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.
Рисунок 1.2 - Состав фактических затрат на приобретение материалов
Примечание - Источник: собственная разработка
Фактической себестоимостью материалов, приобретенных в обмен на другие неденежные активы, признается рыночная стоимость полученных материалов. Разница между рыночной стоимостью полученных материалов и стоимостью материалов передающей стороны относится на финансовые результаты. Если рыночную стоимость материалов, полученных в обмен на неденежные активы, невозможно определить, то материалы принимаются к бухгалтерскому учету по стоимости передаваемых или подлежащих передаче другой организации неденежных активов, по которой они были отражены в бухгалтерском учете передающей стороны.
При отпуске материалов (кроме товаров, учитываемых по розничным ценам) в производство и ином выбытии их оценка производится организацией одним из способов, представленным на рисунке 1.3.
По себестоимости каждой единицы. Метод списания материалов по себестоимости каждой единицы удобен для применения в случаях, когда организация использует в производстве небольшую номенклатуру материалов и можно легко отследить, из какой именно партии списаны материалы, причем цены на них остаются достаточно стабильными в течение длительного периода. В этом случае учет ведется по каждой партии материалов отдельно, и списываются материалы именно по тем ценам, по которым они приняты к учету. Основным преимуществом данного метода списания материалов по себестоимости каждой единицы является то, что все материалы списываются по их реальной себестоимости без каких-либо отклонений. Однако, данный метод применим только в тех случаях, когда организация использует сравнительно небольшую номенклатуру материалов, когда можно точно определить, какие именно материалы списаны. В тех же случаях, когда невозможно точно отследить, материалы из какой именно партии отпущены в производство, целесообразно применять один из трех описанных ниже методов.
Рисунок 1.3 - Методы оценки материалов
Примечание - Источник: собственная разработка
По средней себестоимости. Метод списания материалов по средней себестоимости заключается в следующем. По каждому виду материалов средняя себестоимость единицы определяется как частное от деления общей себестоимости этих материалов (сумма стоимости материалов на начало месяца и поступивших в течение месяца) на количество этих материалов (сумма остатка на начало месяца и поступивших в течение месяца). Стоимость материалов, списанных в производство, определяется умножением их количества на среднюю себестоимость. Стоимость остатка на конец месяца определяется умножением количества материала на остатке на среднюю себестоимость. Таким образом, средняя себестоимость единицы материалов может изменяться от месяца к месяцу. Сальдо по счетам учета материалов отражается по средней себестоимости.
По себестоимости первых по времени приобретения материалов (способ ФИФО). Метод ФИФО еще называют моделью конвейера. Он основан на допущении, что материалы списываются в производство в той последовательности, в которой они приобретены. Материалы из последующих партий не списываются, пока не израсходована предыдущая. При этом способе материалы, отпущенные в производство, оцениваются по фактической себестоимости материалов, первых по времени приобретения, а остаток материалов на конец месяца оценивается по себестоимости последних по времени приобретения. В том случае, если первые по времени приобретения партии стоят дешевле, а последующие дороже, применение метода ФИФО приводит к следующим результатам:
– материалы списываются в производство по меньшей стоимости, соответственно, себестоимость продукции ниже и прибыль выше;
– остаток материалов на счете 10 «Материалы» отражается по более высоким ценам.
Если цены на материалы имеют тенденцию к снижению, то, наоборот, в случае применения метода ФИФО прибыль будет уменьшаться.
Применение одного из перечисленных способов закрепляется в учетной политике организации и производится в течение отчетного года.
Аудиторская проверка поступления материалов состоит в подтверждении достоверности данных по наличию и движению материалов и расчетов с поставщиками, в установлении правильности оформления операций по материалам и расчетам с поставщиками в соответствии с действующими нормативными актами Республики Беларусь [6, c. 76].
Задачами аудита поступления материалов являются:
– подтверждение соблюдения порядка документального отражения операций по поступлению материалов и расчетов с поставщиками;
– установление наличия контроля за сохранностью материалов в местах хранения и на всех этапах их движения;
– установление полноты и своевременности оприходования материалов;
– контроль за отсутствием искажения данных при отражении на счетах бухгалтерского учета;
– подтверждение соответствия оформленных бухгалтерских операций действующим нормативным актам.
Для успешного решения указанных задач аудит материалов в организациях рекомендуется осуществлять в определенной последовательности, обеспечивающей логическую взаимосвязь предыдущих и последующих аудиторских процедур.
В условиях аудиторской проверки этим требованиям в наиболее полной мере отвечает такая очередность указанных работ, при которой сначала проверяют организацию складского хозяйства, состояние хранения, учета и сохранности материалов. Затем выявляют полноту, своевременность и правильность оприходования всех поступающих в организацию материалов по отдельным каналам поступления. После этого устанавливают полноту, своевременность и правильность списания материалов по отдельным направлениям их выбытия. Заканчивается аудит выявлением соблюдения установленного порядка нормирования материалов, соответствия их фактических остатков нормативному или плановому наличию, излишних материалов и соответствия данных бухгалтерского учета данным бухгалтерской, статистической и внутрихозяйственной отчетности об их наличии и движении.
Таким образом, материалы – это вид запасов, которые по своему экономическому содержанию являются предметами труда.
Классификация материалов на предприятии позволяет четко структурировать их по видам для целенаправленной работы с ними.
Оценка материалов непосредственно влияет на величину уплачиваемого налога на прибыль.
Оптимальный объем материалов улучшает финансовые показатели организации и минимизирует расходы. Именно поэтому для любого предприятия важно своевременно и правильно проводить аудит материалов.
