1 РАСЧЕТЫ С ПЕРСОНАЛОМ ПО ОПЛАТЕ ТРУДА И ДРУГИМ РАСЧЕТНЫМ ОПЕРАЦИЯМ КАК ОБЪЕКТ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
1.1 Нормативно-правовое регулирование организации и учета оплаты труда и расчетов с персоналом
В Российской Федерации регламентация порядка ведения бухгалтерского учета осуществляется законодательными актами и нормативно-правовыми документами разного уровня. Государство в лице Правительства РФ, Минфин РФ, Банка России, Росстата при помощи законов, постановлений и инструкций устанавливает правила учета. Основным разработчиком нормативных документов (федеральных стандартов) по бухгалтерскому учету является Минфин РФ.
Главный основополагающий законодательный документ нашей страны – Конституция Российской Федерации имеет в своем составе статьи, определяющие статус труда в нашей стране [1].
Конституция РФ утверждает, что труд свободен. Каждый имеет право свободно распоряжаться своими трудовыми навыками и умениями, выбирать род деятельности или профессию. При этом принудительный труд запрещен. Каждый имеет право на труд в условиях, отвечающих требованиям безопасности и гигиены, на вознаграждение за труд без какой бы то ни было дискриминации и не ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда, а также на защиту от безработицы. Конституцией признается и право на индивидуальные и коллективные трудовые споры с использованием установленных федеральных законом способов их разрешения, включая право на забастовку [1].
Право на отдых на практике выражается в том, сотруднику, работающему по трудовому договору, гарантируются установленные федеральным законом продолжительность рабочего времени, выходные и праздничные дни, оплачиваемый ежегодный отпуск [2].
Конституцией РФ определены виды социальной защиты граждан Российской Федерации: каждому гарантируется социальное обеспечение по возрасту, в случае болезни, инвалидности, потери кормильца, для воспитания детей и в иных случаях, установленных законом. Государственные пенсии и социальные пособия устанавливаются законом. Поощряются добровольное социальное страхование, создание дополнительных форм социального обеспечения и благотворительность.
Основным сводом законодательных норм, непосредственно касающихся вопросам организации и оплаты труда, является Трудовой Кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 193-ФЗ (далее - ТК РФ) [2].
ТК РФ регулирует права и обязанности работников, порядок заключения трудового договора, рабочее время, время отдыха, порядок оплаты труда, а также определяет нормы труда, гарантии и компенсации.
Положения ТК РФ расширяет и дополняет достаточно обширный перечень законодательных актов и нормативных документов, касающихся организации и оплаты труда. По характеру их можно разделить на правовые и экономические.
К числу правовых относятся статьи Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ, также касающиеся оплаты труда граждан.
Это касается отношений по договорам гражданско-правового характера, как в юридической, так и в экономической части (статьи Гражданского кодекса, которые так и называются – «оплата работ» или «цена работ». Законодательное определение этих понятий позволяет использовать их при оформлении договоров гражданско-правового характера, в соответствии с которыми граждане, не будучи индивидуальными предпринимателями, выполняя определенные работы или оказывая услуги, получают вознаграждение за свой труд [3].
Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ регулирует порядок расчетов и уплаты налога на доходы физических лиц, а также особенности учета расходов на оплату труда при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль [4].
Важное место в регулировании сумм начисляемой заработной платы отводится устанавливаемому в соответствии с действующим законодательством минимальному размеру оплаты труды, который с 01.01.2020 г. составляет 12 130 руб. и равен прожиточному минимум. [5]. В свою очередь, субъекты Федерации могут устанавливать более высокие размеры МРОТ. Как, например, это сделано в Тульской области (14 100 руб. – для работников внебюджетного сектора экономики, для остальных категорий).
Федеральный закон от 29.12.2006 № 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» регулирует порядок начисления пособий за счет средств Фонда социального страхования [7].
Положения указанного закона дополняет Положение об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (далее - Положение № 375).
Так, в соответствии с п.1 ст 14 Закона № 255-ФЗ, п. 6 Положения № 375 пособия по временной нетрудоспособности исчисляются исходя из среднего заработка застрахованного лица, рассчитанного за два календарных года, предшествующие году наступления названных случаев, в том числе за время работы у другого страхователя.
То есть, если нетрудоспособность работника наступила в 2020 году, расчетными периодами являются 2018 и 2019 годы.
Исключения из этого правила представлены на рисунке 1.
Рисунок 1– Особенности исчисления пособий по временной нетрудоспособности
Для определения величины пособия по временной нетрудоспособности необходимо рассчитать средний дневной заработок, используя следующий порядок расчета, представленный формулой (1):
То есть в любом случае (независимо от того, сколько дней в течение расчетного периода работник находился на больничном, за ним сохранялась средняя заработная плата по другим основаниям, например, он брал дополнительные дни по уходу за ребенком-инвалидом, сдавал кровь) средний дневной заработок определяется путем деления общего заработка на 730 (п. 15 (1) Положения № 375).
В случае если застрахованное лицо в течение двух лет не имело заработка, а также, если средний заработок, рассчитанный за эти периоды, в расчете за полный календарный месяц ниже МРОТ, средний дневной заработок определяется путем деления МРОТ, установленного на день наступления страхового случая, увеличенного в 24
Размер пособия по временной нетрудоспособности работникам определяется, исходя из продолжительности страхового стажа (п. 1 ст. 7 Закона № 255-ФЗ) в следующем порядке:
- 8 и более лет – 100% среднего заработка;
- от 5 до 8 лет – 80% среднего заработка;
- до 5 лет – 60% среднего заработка.
При организации бухгалтерского учета расчетов с персоналом по оплате труда используются следующие законодательные и нормативные документы.
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность; указанный порядок должен применяться при организации расчетов с персоналом по заработной плате и прочим операциям [8].
Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» расширяет определенные в Федеральном законе № 402-ФЗ подходы к организации бухгалтерского учета и составления отчетности, которые, соответственно должен учитывать при отражении в учете и отчетности состояния расчетов с персоналом [14].
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 от 06.10.2008, определяющее порядок формирования учетной политики и раскрытия информации в ней об имуществе и источниках его формирования. Это предполагает раскрытие в ней таких аспектов, как например, формат используемых документов по расчетам с персоналом и график документооборота по ним, а также порядок начисления оценочного обязательства на оплату отпусков [18].
Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.07.1999 №43н, определяет общие принципы формирования показателей отчетности, в том числе и тех, которые включат показатели состояния расчетов с персоналом по заработной плате и другим расчетным операциям [16].
Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.1999 №33н, в соответствии с которым расходы на оплату труда включатся в состав расходов по обычным видам деятельности [17].
Среди нормативных документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета следует отметить План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцию по его применению, утвержденные Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н. Указанные документы определяют методологию отражения в бухгалтерском учете хозяйствующего субъекта всех расчетов, связанных с начислением заработной платы персоналу, а также осуществлением необходимых удержаний из нее и выплатой и определяют для этих целей, в частности, счета:
70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» [15].
Порядок определения среднего заработка, используемого при определении различных выплат и пособий, определен Постановлением Правительства РФ № 922 от 24.12.2007 «Положение об особенностях исчисления средней заработной платы». В соответствии с указанным документом для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя, независимо от источников этих выплат [12].
Расчет среднего заработка работника независимо от режима его работы производится, исходя из фактически начисленной заработной платы и отработанного времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата.
Предусмотренные исключения из этого правила, представлены на рисунке 2.
Рисунок 2 - Особые ситуации при исчислении среднего заработка
В коллективном договоре могут быть предусмотрены иные периоды для расчета средней заработной платы, но только при условии, если это не ухудшает положение работников.
Средний заработок определяется по следующей формуле (2):
При определении среднего заработка, в том числе с целью выплаты отпускных или компенсации за неиспользованный отпуск, применяется такой показатель, как средний дневной заработок, рассчитываемый по формуле (3):
К нормативным документам относятся, также Постановления Госкомстата РФ об утверждении унифицированных форм первичной учетной документами по учету труда и его оплаты. При этом в соответствии с требованиями Федерального закона № 402-ФЗ их применение не носит обязательного характера [8, п. 4 ст. 9].
Наконец, в состав системы нормативного регулирования учета труда и заработной платы входят локальные нормативные акты хозяйствующего субъекта. В организациях в целях регулирования взаимоотношений между работодателем и работниками трудовой деятельности коллектива, оплаты труда и материального поощрения, работающих на основе законодательных актов разрабатывают и принимают внутренние нормативные документы.
К важнейшим из них относят: учетную политику организации, коллективный договор, трудовой договор (контракт), применяемые положение о системе оплаты труда, о премировании, положение о вознаграждении по итогам работы за год, положение о вознаграждении за выслугу лет, штатное расписание, а также должностные инструкции.
Таким образом, использования регулирование организации учета труда и заработной платы основывается на тесном взаимодействии нормативных документов по бухгалтерскому учету с трудовым, гражданским и налоговым законодательством.
1.2 Организация документооборота по расчетам с персоналом и другим расчетным операциям
В соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету все факты хозяйственной деятельности должны своевременно и полностью отражаться в бухгалтерском учете и отчетности [8, п. 1 ст. 9].
Формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, а также Инструкция по их заполнению были разработаны еще Госкомстатом (Постановление Госкомстата России от 06.04.2001 № 26) [20]. На большинстве предприятий, несмотря на то что их применение не носит обязательный характер, указанные формы при оформлении расчетов с персоналом продолжают использоваться. Именно такие формы формируются автоматически практически во всех программных продуктах для ведения бухгалтерского учета.
При приеме одного работника составляется приказ, при этом может использоваться форма № Т-1. Если в организацию принимается одновременно несколько работников, то на всех может быть оформлен один приказ.
При оформлении приказа (распоряжения) о приеме на работу указываются следующие сведения:
- наименование структурного подразделения;
- профессия (должность);
- испытательный срок, если работнику устанавливается испытание при приеме на работу;
- условия приема на работу (в том числе указываются оклад или тарифная ставка) и характер предстоящей работы (по совместительству, в порядке перевода из другой организации, для замещения временно отсутствующего работника, для выполнения определенной работы) [21, с. 87].
Приказ о приеме на работу подписывается руководителем организации или уполномоченным на это лицом. Приказ предоставляется работнику (работникам) для ознакомления под расписку.
На основании приказа о приеме на работу заполняются следующие документы:
- трудовая книжка работника (при ее отсутствии);
- личная карточка работника (форма № Т-2 или № Т-2ГС);
- лицевой счет работника (форма № Т-54 или № Т-54а).
Содержание приказа о приеме на работу должно соответствовать условиям заключенного трудового договора с работником [2, ст. 68].
Личная карточка работника (форма № Т-2) заполняется на лиц, принятых на работу, сотрудником отдела кадров в одном экземпляре. Сведения о работнике вносятся в разделы личной карточки на основании соответствующих документов, представленных при поступлении на работу (паспорт, диплом об образовании). Лицо, принимаемое на работу, подписывает личную карточку с указанием даты ее заполнения.
Штатное расписание (форма № Т-3) содержит перечень структурных подразделений, должностей, сведения о количестве штатных единиц, должностных окладах, надбавках и месячном фонде заработной платы.
Штатное расписание утверждается приказом руководителя организации или уполномоченным им лицом, изменения в штатное расписание также вносятся в соответствии с приказом вышеназванных лиц.
Приказ о переводе работника на другую работу (форма № Т-5) заполняется работником отдела кадров, подписывается руководителем организации или уполномоченным лицом и объявляется работнику под расписку. В данном приказе указывается оклад (тарифная ставка) по новому месту работы.
Если одновременно переводятся несколько работников на другую работу, это может быть оформлено одним приказом по форме № Т-5а.
На основании приказа о переводе делаются записи:
- в личной карточке (формы № Т-2 или Т-2 ГС (МС));
- в лицевом счете (формы № Т-54 или Т-54а);
- в трудовой книжке.
Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работнику (форма № Т-6) составляется работником кадровой службы или уполномоченным лицом, подписывается руководителем организации или уполномоченным им лицом и объявляется работнику под расписку. При предоставлении отпуска нескольким работникам приказ составляется по форме № Т-6а.
На основании данного приказа делаются записи:
- в личной карточке (форма № Т-2 или Т-2ГС);
- в лицевом счете (форма № Т-54 или Т-54а);
- производится расчет заработной платы, причитающейся за отпуск, по форме № Т-60 «Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику».
График отпусков (форма № Т-7) визируется руководителем кадровой службы, руководителями структурных подразделений, согласовывается с выборным профсоюзным органом (при его наличии) и утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом.
Приказ (распоряжение) о прекращении действия трудового договора (контракта) с работником (форма № Т-8) заполняется работником кадровой службы, подписывается руководителем организации или уполномоченным им лицом, объявляется работнику под расписку. В случае расторжения договора с несколькими работниками приказ издается по форме № Т-8а.
На основании приказа об увольнении делаются записи:
- в личной карточке (форма № Т-2 или Т-2ГС);
- в лицевом счете (форма № Т-54 или Т-54а);
- в трудовой книжке;
- производится расчет с работником по форме № Т-61 «Записка-расчет при прекращении действия трудового договора (контракта)».
Приказ (распоряжение) о поощрении работника (форма № Т-11) подписывается руководителем организации или уполномоченным им лицом, объявляется работнику под расписку. На основании данного приказа вносится соответствующая запись в трудовую книжку работника. При одновременном поощрении нескольких работников приказ издается по форме № Т-11а.
Контроль за рабочим временем осуществляется в табеле учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (форма № Т-12). Данный документ составляется в одном экземпляре уполномоченным лицом, подписывается руководителем структурного подразделения, работником кадровой службы и передается в бухгалтерию. Отметки в табеле о причинах неявок на работу или о работе в режиме неполного рабочего дня, о работе в сверхурочное время и других отступлениях от нормальных условий работы должны быть сделаны только на основании документов, оформленных надлежащим образом (листок нетрудоспособности, справка о выполнении государственных обязанностей).
Для расчета и выплаты заработной платы работникам организации составляются:
- расчетно-платежная ведомость (форма № Т-49);
- расчетная ведомость (форма № Т-51);
- платежная ведомость (форма № Т-53) [22, с. 41].
Указанные ведомости составляются в одном экземпляре в бухгалтерии.
Начисление заработной платы (формы № Т-49 и Т-51) производится на основании данных первичных документов по учету выработки, фактически отработанного времени и других документов. На титульном листе расчетно-платежной ведомости (форма № Т-49) и платежной ведомости (форма № Т-53) указывается общая сумма, предназначенная к выплате. Разрешение на выплату заработной платы подписывается руководителем организации или уполномоченным лицом. В конце ведомости указываются суммы выплаченной и депонированной заработной платы. В конце платежной ведомости после последней записи проводится итоговая строчка по общей сумме ведомости. На выданную сумму заработной платы составляется расходный кассовый ордер (форма № КО-2), номер и дата которого проставляются на последней странице ведомости. Для учета и регистрации платежных ведомостей по произведенным выплатам работникам организации применяется Журнал регистрации платежных ведомостей (форма № Т-53а).
В последнее время эта форма утрачивает актуальность, так как все больше предприятий переходят на зарплатные проекты, предусматривающие зачисление причитающихся к выплате сумм на лицевые счета работников.
Для отражения сведений о заработной плате, начисленной работнику, составляется лицевой счет по форме № Т-54.
При обработке учетных данных с применением средств вычислительной техники составляется форма № Т-54а, содержащая только условно-постоянные реквизиты о работнике. Данные по расчету заработной платы, полученные на бумажных носителях, вкладываются ежемесячно в лицевой счет.
Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику (форма № Т-60) применяется для расчета причитающейся работнику заработной платы и других выплат при предоставлении ему ежегодного оплачиваемого или иного отпуска.
Для учета и расчета причитающейся заработной платы и других выплат работнику при прекращении действия трудового договора (контракта) применяется Записка-расчет при прекращении действия трудового договора (контракта) с работником (форма № Т-61). Составляется работником кадровой службы или уполномоченным лицом.
Акт о приемке работ, выполненных по трудовому договору (контракту), заключенному на время выполнения определенной работы (форма № Т-73), является основанием для окончательного или поэтапного расчета сумм оплаты выполненных работ. Указанный акт составляется работником, ответственным за приемку выполненных работ, утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом и передается в бухгалтерию для расчета и выплаты исполнителю работ причитающейся суммы. Работники, оформленные по договорам гражданско-правового характера, как известно, не подчиняются внутреннему распорядку предприятия и выполняют работу в любое удобное для них время. Поэтому основанием для учета их труда является объем выполненной работы.
Выплаты, носящие регулярный характер (заработная плата, пособия по социальному страхованию, стипендии) производятся кассиром предприятия по платежным (форма № Т-53) или расчетно-платежным (форма № Т-49) ведомостям без составления расходного кассового ордера на каждого получателя.
Независимо от формы первичные документы по учету труда должны содержать следующие реквизиты: место и время работы (дату), наименование и разряд работы (операции), количество и качество работы, фамилии, инициалы, табельные номера и разряды рабочих, нормы времени и расценки за единицу работы, сумму заработной платы работников, шифры учета затрат, на которые относятся суммы заработной платы, количество нормо-часов [29, с. 145].
Эффективное управление бухгалтерской документацией возможно только при соблюдении строго определенного порядка обработки документов. Решение этой важной задачи бухгалтерского делопроизводства обеспечивается посредством разработки особого документа - графика документооборота.
График документооборота - это документ, устанавливающий оптимальные сроки и очередность обработки бухгалтерских документов с учетом их количества и исходя из потребности бухгалтерской службы в документированной информации. Функциональное назначение графика заключается в минимизации материальных и временных затрат на обработку бухгалтерских документов, создании оптимальных условий для работы с указанными документами должностных лиц предприятия и, в конечном счете, в повышении эффективности деятельности бухгалтерии предприятия в целом.
Алгоритм документооборота по расчетам с персоналом по оплате труда представлен на рисунке 3.
Проект графика документооборота утверждается приказом руководителя предприятия и становится обязательным для исполнения всеми сотрудниками организации, включая и его самого.
Ответственность за соблюдение графика документооборота, а также за своевременное, полное и качественное исполнение бухгалтерских документов и достоверность содержащихся в них сведений несут лица, создавшие и подписавшие эти документы. Контроль за соблюдением графика документооборота организует главный бухгалтер.
Рационально организованный документооборот способствует оперативному учету сумм начисленной заработной платы, а также производимых из нее удержаний, а также своевременной их выплате сотрудникам.
Рисунок 3 - Порядок документооборота по расчетам с персоналом
по оплате труда
Кроме того, соблюдение установленного действующим на предприятии графиком документооборота порядка обработки первичной учетной документации по начислению и осуществлению выплат работникам является неотъемлемым элементом внутреннего контроля.
Обобщенная в соответствии с установленным порядком документооборота учетная информация о суммах начисленных выплат персоналу по оплате труда несет в себе значительный аналитический потенциал и может быть использована при проведении анализа.
Важное место при организации расчетов с персоналом занимают удержания, производимые из суммы начисляемых выплат за отработанное и неотработанное. Непосредственно с осуществлением удержания связаны расчеты с персоналом по прочим операциям, включающим, например, удержания за причиненный материальный ущерб, или предоставленных предприятием займов.
1.3 Виды удержаний из заработной платы и порядок их осуществления где ссылки в тексте
Удержания, производится из заработной платы, следует разделять на обязательные и те, которые производятся по инициативе самого работника.
Работодатель в силу требований законодательства обязан удерживать из заработной платы сотрудников следующие суммы:
1)НДФЛ в качестве налогового агента;
2)алименты;
3)членские профсоюзные взносы с заработной платы членов профсоюза;
4)суммы из заработной платы осужденных к исправительным работам, принудительным работам, лишению свободы;
5)суммы на основании исполнительных документов, например, задолженности по кредитному договору.
Организация обязана при выплате заработной платы исчислять с нее НДФЛ и выступать налоговым агентом, удерживая налог и перечисляя его в бюджет (п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).
К основным выплатам, которые облагаются НДФЛ, относятся заработная плата, премии, суммы отпускных, пособие по временной нетрудоспособности. Налог по ним необходимо удерживать при окончательном расчете по зарплате за месяц. С аванса по зарплате НДФЛ, как правило, не удерживается. Ставка НДФЛ, удерживаемая с сумм указанных выплат, составляет 13%.
