1. ГЛАВА ТЕОРЕТИЧЕСКИЙ АСПЕКТ АУДИТА РАСЧЕТОВ С ПОКУПАТЕЛЯМИ И ЗАКАЗЧИКАМИ
1.1 Цель и задачи аудита расчетов с покупателями и заказчиками
Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами. К аудиторской деятельности не относятся проверки, осуществляемые в соответствии с требованиями и в порядке, отличными от требований и порядка, установленных стандартами аудиторской деятельности. [8]
Основной целью аудиторской деятельности является выражение мнение о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Следовательно, назначение аудита – это проверка финансовых отчетов с целью:
? подтверждения достоверных отчетов или консультации их недостоверности;
? проверки полноты, достоверности и точности отражения в учете и отчетности затрат, доходов и финансовых результатов деятельности предприятия за проверяемый период;
? контроль за соблюдением законодательных и нормативных документов, регулирующих правила ведения учета и составления отчетности, методологической оценки активов, обязательств и собственного капитала;
? выявление резервов лучшего использования собственных основных и оборотных средств, финансовых резервов и заемных источников.
Задача аудитора состоит:
? в оценке уровня бухгалтерского учета, квалификации учетных кадров, качество обработки информации (особенно первичной документации), правильность и законность совершения бухгалтерских записей;
? в оказании помощи предприятиям путем рекомендаций по устранению недостатков, особенно тех нарушений, которые непосредственно повлияли на финансовые результаты, сказались на достоверности показателей отчетности;
? в необходимости оценки не только прошлых фактов и существующих в данный момент положений, но и ориентировании руководства проверяемой организации на те будущие события, которые способны повлиять на хозяйственную деятельность и конечный результат.
В последнее время в деятельности аудиторов появилась еще одна очень важная функция – это оказание помощи предприятиям в защите их интересов в налоговых органах и арбитражных судах.
Одним из важнейших моментов, которые характеризуют финансовое состояние предприятия, является состояние расчетов с дебиторами и кредиторами. Проверка правильности отражения в бухгалтерской отчетности расчетных операций является важным и трудоемким этапом аудиторской проверки. Именно от состояния расчетов во многом зависит платежеспособность предприятия, его финансовое положение и инвестиционная привлекательность, более того уверенность в достоверности отчетности необходима всем её пользователям. [13.C.97]
Хозяйственные связи, возникающие у организации с покупателями и заказчиками, являются необходимым условием ее деятельности, так как они обеспечивают бесперебойную работу предприятия. Следует учесть, что платежи, осуществляемые несвоевременно, не полностью, приводят к возникновению штрафов, пеней за несвоевременное перечисление денежных средств в уплату своей задолженности. А это в свою очередь ухудшает не только финансовое состояние предприятия, но и взаимоотношения с другими предприятиями.
Таким образом, аудит расчетов с покупателями и заказчиками — это важная часть проверки финансово-хозяйственной деятельности организации. Его целью является выражение мнения о достоверности показателей отчетности и отражения состояния обязательств по расчетам с покупателями и заказчиками, а также установление соответствия применяемой в организации методики учета нормативным актам, действующим на территории Российской Федерации. Далее становится важным определение задач аудита таких операций, для чего прежде всего следует указать, что основными задачами учета расчетов с покупателями и заказчиками являются:
? формирование полной и достоверной информации о состоянии расчетов с покупателями и заказчиками, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности;
? контроль за состоянием дебиторской задолженности;
? контроль за соблюдением форм расчетов, установленных в договорах с покупателями;
? своевременная выверка расчетов с дебиторами для исключения просроченной задолженности. [19.C.34]
Следовательно, в ходе аудита расчетов с покупателями и заказчиками должны быть решены следующие задачи:
? проверка правильности оформления первичных документов по реализации продукции, работ, услуг с целью подтверждения обоснованности возникновения дебиторской задолженности;
? подтверждение своевременности погашения и правильности отражения на счетах бухгалтерского учета дебиторской задолженности;
? проверка правильности и обоснованности списания задолженности;
? оценка правильности оформления и отражения в учете предъявленных претензий;
? оценка правильности оформления и отражения на счетах бухгалтерского учета дебиторской задолженности. [19.C.35]
Далее рассмотрим нормативные документы, которыми должен руководствоваться аудитор при проверке расчетов с покупателями и заказчиками.
1.2 Нормативное регулирование аудита расчетов с покупателями и заказчиками
Изучив вопросы, указанные выше, аудитор должен дать им оценку, высказать суждение в аудиторском заключении и сделать предложения по выявленным нарушения и отступлениям от установленных правил учета, основываясь на соответствующих нормативных документах. [22.C.45]
Нормативные документы, регулирующие аудиторскую деятельность:
? Гражданский кодекс Российской Федерации;
? Налоговый кодекс Российской Федерации;
? Кодекс об административный правонарушениях;
? Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (принят ГД ФС РФ 25.04.2003);
? Федеральный закон от 02.12.1990 N 395-1 «О банках и банковской деятельности»;
? Федеральный закон от 11.03.1997 N 48-ФЗ «О переводном и простом векселе» (принят ГД ФС РФ 21.02.1997);
? Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (принят ГД ФС РФ 22.11.2011);
? Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-Ф «Об аудиторской деятельности» (принят ГД ФС РФ 24.12.2008);
? План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению;
? Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (ред. от 11.04.2018) «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (Зарегистрировано в Минюсте РФ 27.08.1998 N 1598);
? Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»;
? Письма, инструкции, указания Центрального Банка России;
? Приказ об учетной политики конкретной организации, её рабочий план счетов, применяемая форма счетоводства, учета, виды используемых регистров, документооборот (график и правила), перечень лиц, которым предоставлено право подписи документов по расчетным операциям, порядок инвентаризации расчетных операций;
? Бухгалтерская отчетность: Бухгалтерский баланс (строки «дебиторская задолженность» и «кредиторская задолженность»), форма № 5 (сумма выданных и полученных векселей, фактическая сумма дебиторской задолженности по поставленной продукции, сумма списанной дебиторской задолженности на финансовые результаты), пояснительная записка (судебные ведения дел по расчетам с должниками и др.);
? Регистры синтетического и аналитического учета по соответствующим счетам (62, 63, 68, 76 и др.);
? Первичные документы (договоры купли-продажи, возмездного оказания услуг, товарно-транспортные документы, банковско-кассовые документы, инвентаризационные описи и др.). [18.C.27]
1.3 Источники информации для проведения аудита расчетов с покупателями и заказчиками
При проведении аудита расчетных операций с покупателями и заказчиками информационной базой служат:
1. Учетная политика организации;
2. Главная книга организации;
3. Бухгалтерский баланс с приложениями;
4. Кассовая книга;
5. Книга продаж;
6. Журнал платежей;
7. Кассовые документы;
8. Банковские документы;
9. Договора;
10. Журнал-ордер 11 или распечатки дебетовых и кредитовых оборотов и сальдо по счетам 62, 90 и аналитические ведомости;
11. Первичные документы (накладные, счета-фактуры, приходные кассовые ордера, акты и прочее);
12. Отчеты контролирующих структур, акты проверок и пр.
По приказу об учетной политике аудитор знакомится с:
? Рабочим планом счетов;
? Формой бухгалтерского учета и перечнем учетных регистров, составляемых в организации;
? Документооборотом (графиком документооборота) первичных документов, связанных с учетом операций расчетов с покупателями и заказчиками;
? Перечнем лиц, которым предоставлено право подписи документов, оформляющих операции по расчетам с покупателями и заказчиками;
? Организацией инвентаризации этих операций. [21.C.31]
По бухгалтерскому балансу (форма N 1) аудитор устанавливает состояние задолженности по данным раздела II «Оборотные активы» по стр. 240 «Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)» подстрока «в том числе покупатели и заказчики» (Сумма рассчитывается по формуле = Остаток по Дебету по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — Остаток по Дебету по счету 62.3 «Расчеты по векселям полученным» + Остаток по Дебету по счету 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» — Остаток по Кредиту по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам») и разделу V «Краткосрочные обязательства» по стр. «Кредиторская задолженность» подстрока «Прочие кредиторы». [23.C.173]
По Приложению к бухгалтерскому балансу (ф. N 5) в разд. 2 «Дебиторская и кредиторская задолженность» выясняется состояние (на начало и конец отчетного периода) и движение краткосрочной и долгосрочной задолженности (по расчетам с покупателями и заказчиками) с выделением «просроченной», а из нее в свою очередь – длительностью свыше 3 месяцев и более чем через 12 месяцев. Таким образом, по данным этого раздела устанавливается величина просроченной дебиторской и кредиторской задолженности, списание дебиторской задолженности на финансовые результаты, а также перечень организаций - дебиторов, имеющих наибольшую задолженность. В ходе проверки необходимо получить подтверждение достоверности этих данных и реальности погашения просроченной дебиторской задолженности. По справкам к разд. 2 (ф. N 5) устанавливается движение полученных векселей и дебиторской задолженности по поставленной продукции (работам, услугам) по фактической себестоимости, а также перечень организаций - дебиторов и кредиторов, имеющих наибольшую задолженность.
Для проведения проверки аудитору могут быть предоставлены разные формы регистров синтетического и аналитического учета в зависимости от формы бухгалтерского учета, применяемой в организации. Перечень необходимых для проверки регистров может быть установлен в приказе об учетной политике. [28.C.198]
В организациях, применяющих единую журнально-ордерную форму учета, используются журналы - ордера № 11 (учетный регистр для учета отгрузки и реализации готовой продукции в разрезе субсчетов и синтетических показателей) в соответствии с рекомендациями по применению учетных регистров на предприятии. При ведении учета с использованием компьютерных программ используются распечатки дебетовых и кредитовых оборотов и сальдо по счетам 62, 90, аналитические ведомости, Главная книга (оборотно-сальдовая ведомость), и книга продаж. [25.C.155]
По данным регистров синтетического и аналитического учета аудитор устанавливает:
? Участников сделок и их число;
? Применяемые формы платежей (в безналичном порядке, с использованием наличных денежных средств, векселями, взаимозачетами, путем прямого обмена продукцией и товарами);
? Порядок ведения аналитического учета (виды продаж: опт, розница, виды расчетов, участники, сроки возникновения и т.п.);
? Нестандартные (нетипичные) бухгалтерские проводки.
При большом числе участников расчетных отношений и разнообразии форм платежей возрастают аудиторские риски, что необходимо учитывать при определении выборки по данному участку.
Если при выполнении процедуры сверки учетных и отчетных данных выявляются несоответствия, то аудитор устанавливает их существенность и причины образования.
Более того, необходимо затребовать первичные документы по оформлению и отражению в учете расчетных операций и операций по реализации продукции - это договоры, накладные, товарно-транспортные накладные, счета, счета-фактуры, отгрузочные документы, банковские документы (выписки банка, платежные поручения, реестры чеков), кассовые документы (расходные кассовые ордера и квитанции к приходным кассовым ордерам), векселя, акты инвентаризации расчетов с покупателями. [24.C.215]
1.4 Основы проведения аудита расчетов с покупателями и заказчиками
Расчеты между поставщиками и покупателями осуществляются, как правило, безналичным путем, платежными поручениями, аккредитивами, платежными требованиями-поручениями, чеками, а средства со счетов фирмы списываются по распоряжению владельца счетов.
Форма расчетов плательщиком и получателем средств определяется договором или соглашением. Организации - участники договора по общему соглашению могут проводить зачеты взаимной задолженности, минуя банки. В этом случае в банк представляется поручение, чек на незачтенную сумму. Практикуются также бартерные сделки. Допускаются, кроме того, наличные расчеты с покупателями в пределах лимита наличных расчетов, установленного законодательством.
При проверке прежде всего необходимо установить, имеются ли в наличии все договоры на поставку продукции, зарегистрированы ли эти договоры в журнале регистрации договоров и гарантийных писем.
Проверяя расчеты с покупателями с использованием векселей, необходимо обратить внимание на своевременность и правильность отражения вексельного процента по полученным векселям. Кроме того, необходимо определить причины неплатежей, если имеются факты просроченной дебиторской задолженности, нет ли пропусков срока исковой давности. [23.C.96]
Путем прослеживания и арифметической проверкой необходимо установить:
? правильность ценообразования при реализации продукции (работ, услуг), использования наценок (скидок, накидок);
? нет ли умышленных расчетов с покупателями ниже себестоимости отгруженной продукции при бартерных сделках, взаимозачетах, расчетов с использованием чеков, аккредитивов, векселей. [27.C.180]
Расчеты с покупателями за реализованную продукцию (работы, услуги) учитывают на активном балансовом счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Таким образом, необходимо также проверить правильность ведения аналитического учета по данному счету. При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о реальной задолженности по расчетам с покупателями, обеспеченной векселями, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселями, дисконтированными (учтенными в банках, по которым денежные средства не поступили в срок). Проверяется правильность составления корреспонденции счетов со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»; соответствие записей аналитического учета по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» записям в оборотной ведомости, Главной книге, балансе. [20.C.77]
При проверке расчетов с покупателями можно применить также аналитические процедуры, логический, нормативный и научный анализ.
Более того, следует отметить, что аудитор ответственен за выявление неисправленных ошибок. Заключение аудитора должно гарантировать, что существенных ошибок в финансовой отчетности предприятия нет, или они выявлены полностью, или ошибки исправлены. При обнаружении ошибок аудитор обязан выяснить у руководства и персонала предприятия их причины. Он должен определить их влияние на финансовую отчетность. Если предполагаемая ошибка могла привести к искажению отчетности, то для восстановления истины он должен выполнить дополнительные процедуры. Характер процедур зависит от степени воздействия ошибок и искажений на содержание финансовой отчетности. Если ошибка могла быть предотвращена или выявлена при внутреннем контроле, но этого не произошло, то аудитор должен пересмотреть предыдущую оценку и уменьшить доверие к ней, расширить сектор проверки, введя дополнительные процедуры. Если ошибка связана с участием руководства предприятия, то аудитор должен предусмотреть достоверность полученных ранее сведений и данных. О выявленной ошибке аудитор обязан своевременно сообщить руководству предприятия при любом уровне влияния нарушений на финансовую отчетность. Суждение о значительной ошибке должно быть доказательным. Когда возникают сомнения в степени причастности руководства предприятия к выявленным нарушениям, аудитор должен получить юридическую консультацию о приемлемости соответствующих законодательных процедур. [19.C.27]
Таким образом, определив цели и задачи аудита расчетов с покупателями и заказчиками, указав нормативное регулирование и источники информации, необходимые аудитору для проверки, а также основные положения проведения этой проверки, перейдем к практическому примеру.
2. ГЛАВА ПРАКТИЧЕСКИЙ АСПЕКТ ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТА РАСЧЕТОВ С ПОКУПАТЕЛЯМИ И ЗАКАЗЧИКАМИ НА ПРИМЕРЕ ОАО «СТРОЙСЕРВИС»
2.1 Общая характеристика аудируемого лица ОАО «Стройсервис»
Акционерное общество «Стройсервис» является крупнейшим заводом по изготовлению сборных железобетонных и бетонных изделий, товарного раствора и бетона, металлических и деревянных строительных конструкций, а также производство тротуарной плитки в Брянской области более 70 лет.
На протяжении более 20 лет предприятие ежегодно занимает призовые места во всероссийском конкурсе на лучшую строительную организацию, проектную организацию, предприятие строительной индустрии, проводимом АО «Центрсельстрой».
Руководит предприятием Кузнецов Алексей Степанович - Заслуженный строитель РФ, Почетный строитель Российской Федерации.
В ассортименте производимой продукции присутствует вся номенклатура железобетонных и бетонных изделий, необходимых как для индивидуального строительства, так и для многоэтажных строений.
Товарный бетон и раствор изготавливается на высокотехнологичном автоматизированном оборудовании, позволяющим избежать погрешностей измерений.
Собственный автопарк и удобное расположение компании позволяет осуществить доставку как железобетона, так и товарного бетона, и раствора до объекта заказчика по согласованному графику в кратчайшие сроки доставки.
Вся продукция, выпускаемая предприятием, строго соответствует требованиям ГОСТа, ТУ. Каждая партия изготовленных железобетонных и бетонных изделий проходит строгие испытания в лабораторных условиях, после которых ставится штамп качества и выписывается паспорт качества изделия. Только такие изделия допускаются к реализации и вывозу с производства.
Контроль качества поставляемых материалов и производимой продукции выполняет собственная строительная лаборатория, которая имеет свидетельство об аттестации Брянского центра стандартизации, метрологии и сертификации.
Акционерное общество «Стройсервис» действует в соответствии с Федеральным законом «Об акционерных Обществах», иным действующим законодательством РФ и Уставом Общества (приложение 1)
Реквизиты Общества представлены в таблице 1.
Таблица 1
Реквизиты ОАО «Стройсервис»
№
п/п Наименование реквизита Реквизит
1 Название «Стройсервис»
2 Организационно-правовая форма Открытое акционерное общество
3 Юридический адрес 241020, Брянская обл, г Брянск, улица Транспортная, 9
4 ОГРН 1023201287955
5 ИНН 3235001907
6 КПП 325701001
7 ОКПО 1330395
8 ОКАТО 15401000000
9 Налоговый режим Общий
10 Дата регистрации 30.06.1997
11 Регистратор Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 10 по Брянской области
Общество является коммерческой организацией и преследует в качестве основной цели своей деятельности извлечение прибыли.
Основными видами деятельности Общества являются:
? производство и реализация строительных материалов и изделий;
? осуществление капитального строительства и реконструкции действующих производственных и социальных объектов;
? производство и выпуск товаров народного потребления;
? осуществление торгово-закупочных и посреднических операций;
? оказание платных услуг населению, обслуживание организаций и частных лиц;
? иные виды деятельности, не запрещённые законодательством.
Уставный капитал Общества равен 364250 (Триста шестьдесят четыре тысячи двести пятьдесят) рублей и составляется из 14570 (Четырнадцать тысяч пятьсот семьдесят) обыкновенных именных акций номинальной стоимостью 25 (Двадцать пять) рублей каждая, приобретённых акционерами. (приложение 6)
Общество имеет право дополнительно размещать объявленные акции: обыкновенные именные акции в количестве 14750 (Четырнадцать тысяч семьсот пятьдесят) штук, номинальной стоимостью 25 (Двадцать пять) рублей, с правами, предоставляемыми этими акциями в соответствии с п.7.2 Устава Общества.
Говоря об организационной структуре, имеется в виду концептуальная схема, вокруг которой организуется группа людей, основа, на которой держатся все функции. Предприятия АО «Стройсервис» имеет функциональную структуру управления (рис. 1)
Организационно-управленческая структура предприятия АО «Стройсервис»
Этот вид организационной структуры классифицирует людей согласно функции, которую они выполняют в профессиональной жизни.
Для повышения ответственности каждого работающего и четкого распределения функций для каждой должности разработаны должностные инструкции.
Высшим звеном в иерархии системы управления АО «Стройсервис» является генеральный директор, осуществляющий общее руководство и контроль за деятельность структурных подразделений.
В ОАО «Стройсервис» бухгалтерская служба учреждена как структурное подразделение организации на основании распоряжения директора организации. Структурное подразделение возглавляется главным бухгалтером, который осуществляет руководство бухгалтерией. В распоряжении руководителя об учреждении бухгалтерской службы утверждено Положение о бухгалтерской службе и должностные инструкции работников бухгалтерии, которые составлены для каждого работника бухгалтерии в целях разграничения полномочий работников, определения их прав и обязанностей. Закрепление за работниками участков бухгалтерского учета позволяет избегать дублирования или неоформления отдельных хозяйственных операций. На предприятии применяется автоматизированная форма учета и используется программа «1С: Бухгалтерия».
Основная цель внутреннего контроля в ОАО «Стройсервис» заключается в обеспечении эффективности функционирования всех видов деятельности на всех уровнях управления, а также в защите законных имущественных интересов организации и ее собственников (акционеров).
Внутренний контроль в организации решает следующие задачи:
? проверка правильности составления и условий выполнения хозяйственных договоров;
? проверка наличия, состояния правильности оценки имущества, эффективности использования материальных, финансовых и трудовых ресурсов, соблюдения действующего порядка установления и применения цен, тарифов, а также расчетно-платежной дисциплины, своевременности внесения в бюджет налогов и платежей во внебюджетные фонды;
? экспертиза бухгалтерских балансов и отчетов, правильности организации, методологии и техники ведения бухгалтерского учета;
? экспертиза достоверности учета затрат на производство, полноты отражения выручки от реализации продукции (работ, услуг), точности формирования финансовых результатов, объективности использования прибыли и фондов;
? разработка и представление обоснованных предложений то улучшению организации системы контроля, бухгалтерского учёта и расчетной дисциплины, повышению эффективности программ развития, изменению структуры производства и видов деятельности;
? консультирование учредителей, руководителей подразделений, специалистов и работников аппарата управления, права, анализу хозяйственной деятельности и другим проблемам.
Службы внутреннего контроля могут решать также другие организационно-управленческие, правовые, технологические, технико-экономические и прочие задачи, связанные со спецификой деятельности организации. Из всего выше сказанного можно сделать вывод, что бухгалтерский учет и внутренний контроль организован и ведется на должном уровне.
2.2 Планирование аудита расчетов с покупателями и заказчиками
При проверке расчетов с покупателями, прежде всего, необходимо установить качество состояния внутреннего контроля на предприятии. Для отражения этой цели, как правило, используют опрос (письменный или устный) работников предприятия. Это позволяет выявить наиболее уязвимые места в системе учета расчетов и определить дальнейшее направление проверки. В основном проверяют те виды работ, которые либо совсем не подвергались проверке или мало контролировались бухгалтерией. При проверке расчетов с покупателями и заказчиками аудитору необходимо получить предварительное представление о состоянии расчетов на предприятии.
