Глава 1. Страховая деятельность как объект налогообложения
1.1. Сущность страховой деятельности
Основным законом, определяющим и регулирующим деятельность страховых организаций в России, является Закон РФ № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации».
Согласно Статье 2 ФЗ № 4015-1, страхование – это отношения по защите интересов физических и юридических лиц при наступлении определенных страховых случаев за счет денежных фондов, формируемых страховщиками из уплаченных страховых премий (страховых взносов), а также за счет иных средств страховщиков .
Также согласно данному закону, страховая деятельность (страховое дело) определяется как сфера деятельности страховщиков по страхованию, перестрахованию, взаимному страхованию, а также страховых брокеров по оказанию услуг, связанных со страхованием и перестрахованием.
По мнению Ахвледиани Ю. Т., страхование – это вид экономической деятельности, непосредственно связанный со снижением или перераспределением рисков между физическими и юридическими лицами (страхователями) и специализированными организациями (страховщиками) .
Для понимания специфики налогообложения и налогового учета в страховой отрасли необходимо разобраться в сущности страховой деятельности и получить четкое понимание процессов страхования.
В процессе осуществления страховой деятельности присутствуют два основных участника – это страховые компании, берущие на себя ответственность за возможные риски, они в данном процессе называются страховщиками, и клиенты страховых компаний, которые передают риски наступления неблагоприятных событий страховщикам и при возникновении страхового случая получают выплату. Они в данном процессе называются страхователями.
Страховая сумма – это денежная сумма, которая определяется в порядке, установленном федеральным законом или договором страхования при его заключении. Другими словами, это сумма страхового покрытия при наступлении страхового случая.
Та же сумма при его наступлении будет называться страховой выплатой – суммой, которая выплачивается страховщиком страхователю, застрахованному лицу, выгодоприобретателю при наступлении страхового случая .
Страховая премия (страховой взнос) – это сумма, которую платит страхователь страховщику при заключении договора страхования, за осуществление страхования от наступления неблагоприятных событий. Сумма страховой премии рассчитывается на основе страховых тарифов страховых организаций. Страховые тарифы в свою очередь устанавливаются с единицы страховой суммы с учетом объекта страхования и характера страхового риска, а также других условий страхования, в том числе нaличия фрaншизы и ее рaзмера в соответствии с условиями стрaхования.
Для обеспечения исполнения обязательств по страхованию, сострахованию, перестрахованию, взаимному страхованию страховщики на основании актуарных расчетов определяют выраженную в денежной форме величину страховых резервов (формируют страховые резервы) и обеспечивaют их aктивами (средствами страховых резервов). Средств стрaховых резервов должно быть достaточно для исполнения обязaтельств страховщиков по осуществлению предстоящих страховых выплат по договорам стрaхования, сострaхования, по перестрахованию, взаимному страхованию и исполнения иных действий по обслуживанию указанных обязательств.
Согласно Статье 26 Закона № 4015-1, страховые резервы должны использоваться исключительно для исполнения обязaтельств. Также страховые резервы не подлежaт изъятию в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации.
Помимо осуществления основной деятельности по страховaнию, страховые организации осуществляют инвестиционную деятельность. В современной экономической практике развитых стран резервы страховых организаций являются следующим по значимости кредитным ресурсом экономики после банковских депозитов. Даже на законодательном уровне РФ утверждается, что страховые организации должны инвестировать средства страховых резервов, на условиях диверсификации, ликвидности, возвратности и доходности.
С точки зрения налогообложения, страховые премии (взносы) не могут рассматриваться как прибыль страховых компаний, так как за счет взносов формируются страховые резервы, из которых выплачиваются страховые возмещения. Для страхового фонда характерна возвратность средств, поскольку число взносов за каждый отрезок времени больше числа выплат .
Страхование охватывает большой спектр рисков, возникающих при наступлении неблагоприятных событий. Риски, входящие в страховое покрытие, зависят от вида страхования, от страхового продукта, условий страхования в страховом полисе.
Основными видами страхования в России являются:
• страхование жизни на случай смерти, дожития до определенного возраста или срока либо наступления иного события;
• страхование от несчастных случаев и болезней;
• медицинское страхование;
• страхование средств наземного, воздушного, водного транспорта;
• страхование грузов;
• сельскохозяйственное страхование (страхование урожая, сельскохозяйственных культур, многолетних насаждений, животных);
• страхование имущества юридических и физических лиц;
• страхование гражданской ответственности
• страхование предпринимательских рисков;
• страхование финансовых рисков;
Из всего вышесказанного следует, что деятельность страховщиков направлена на предварительный сбор средств (страховых премий), чтобы в дальнейшем при наступлении неблагоприятных событий (страховых случаев) произвести гарантированные страховые выплаты. Деятельность страховой организации в рыночных условиях предполагает не только возмещение своих издержек, но и получение прибыли. Страховая организация не должна стремиться к получению большой прибыли от страховых операций (этим нарушается принцип эквивалентности взаимоотношений страховщика и страхователя). Более того, в страховании термин «прибыль» применяется условно, поскольку страховые организации не создают национального дохода, а лишь участвуют в его перераспределении. Под прибылью от страховых операций понимается такой положительный финансовый результат, при котором достигается превышение доходов над расходами по обеспечению страховой защиты .
В следующем параграфе рассмотрим особенности налогообложения страховых организаций и его нормативно-правовое регулирование.
1.2. Нормативно-правовое регулирование налогообложения страховых организаций
Страховые организации ведут свою деятельность в специфической сфере экономики. Это выражается в том, что, как и других финансовых учреждений, у страховых организаций ведение бухгалтерского учета, составление финансовой отчетности, регулируются законодательство, план счетов отличаются от правил, применяемых к обычным коммерческим организациям. Данные бухгалтерского учета и составленной на его основе финансовой отчетности являются основой для расчета налогов и сборов, которые подлежат уплате страховщиком.
Составление финансовой отчетности страховых компаний и других некредитных организаций регламентируется Положением Банка России от 02.09.2015 N 486-П "О Плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения", Положением Банка России от 28.12.2015 N 526-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета "Порядок составления бухгалтерской (финансовой) отчетности страховых организаций и обществ взаимного страхования", Положением Банка России от 04.09.2015 N 491-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета в страховых организациях и обществах взаимного страхования, расположенных на территории Российской Федерации" и другими сопутствующими нормативными актами.
В отношении налогообложения страховых организаций, государственное регулирование включает в себя налогообложение самих страховых организаций (в качестве юридических лиц) и учет при определении налогооблагаемой базы по страховым взносам и страховым выплатам . Страховые компании должны уплачивать налоги так, чтобы налоговая нагрузка на них не была выше, чем на других юриидических лиц, занимающихся другими видами деятельности. При законодательном регулировании налогообложения страховых организаций важно учитывать защитную функцию страхования для экономики в целом.
Как и другие организации-налогоплательщики, страховые организации несут ответственность за соблюдение налогового законодательства, правильного исчисления, полноты и своевременности уплаты всех налогов. Налогообложение деятельности страховых организаций осуществляется в соответствии с действующим Налоговым кодексом Российской Федерации.
В Таблице 1 ниже представлено сравнение налогов, которые подлежат уплате страховыми организациями и другими юридическими лицами, осуществляющими свою деятельность на территории РФ.
В таблице видно, что уплате страховыми организациями подлежит меньший объем налогов, по сравнению с другими юридическими лицами.
Так, одной из особенностей налогообложения страховых организаций является то, что они, согласно Налоговому кодексу РФ, не подлежат уплате налога на добавленную стоимость. Согласно статье 149 НК РФ, не подлежит налогообложению «оказание услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховщиками, а также оказание услуг по негосударственному пенсионному обеспечению негосударственными пенсионными фондами».
Таблица 1
Налоги, уплачиваемые страховыми организациями (по страховой деятельности) и юридическими лицами
Виды налогов Ставки налогов страховых Ставки налогов (общие)
Налог на прибыль организаций 20 %
НДФЛ 13 % в качестве налогового агента
Страховые взносы во внебюджетные фонды 22 % – ПФР; 2,9 % – ФСС; 5,1 % -ФФОМС.
Налог на имущество организаций Не более 2,2 %
Транспортный налог Дифференцирована в зависимости от мощности транспортного средства
Земельный налог 0,3 %-1,5 %
Акциз Страховые операции не облагаются В соответствии с налоговым кодексом и видом акцизной продукции
НДС Страховая деятельность не облагается 20 %
Налоговый кодекс определяет общие правила уплаты налога на прибыль организаций. Однако специфическая деятельность страховых организаций имеет особенности налогового учета, определения налоговой базы по налогу на прибыль. Основные указания по учету доходов и расходов в целях расчета налога на прибыль организаций, а также особенности ведения налогового учета устанавливаются статьями 330, 293 и 294 НК РФ.
В статье 293 НК РФ под названием «Особенности определения доходов страховых организаций (страховщиков)» определено, что к доходам страховых организаций, кроме доходов, предусмотренных статьями 249 и 250 НК РФ относятся также доходы от страховой деятельности, к которым относят в основном страховые премии по договорам страхования, сострахования и перестрахования. При этом страховые премии (взносы) по договорам сострахования включаются в состав доходов страховщика (состраховщика) только в размере его доли страховой премии, установленной в договоре сострахования. Также к доходам относят суммы уменьшения страховых резервов, образованных в предыдущие отчетные периоды с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах, вознаграждения и тантьемы (форма вознаграждения страховщика со стороны перестраховщика) по договорам перестрахования, вознаграждения от страховщиков по договорам сострахования, вознаграждения за оказание услуг страхового агента, брокера и другие доходы, присущие страховой деятельности .
Согласно Статье 294 под названием «Особенности определения расходов страховых организаций», к расходам страховой организации, кроме расходов, предусмотренных статьями 254 - 269 НК РФ, относятся по большей части суммы отчислений в страховые резервы (с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах), формируемые на основании законодательства о страховании в порядке, утвержденном Центральным банком РФ. Также к расходам относят страховые выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования, суммы страховых премий по рискам, переданным в перестрахование, вознаграждения и тантьемы по договорам перестрахования, вознаграждения состраховщику по договорам сострахования, вознаграждения за оказание услуг страхового агента и (или) страхового брокера, расходы по оплате организациям или отдельным физическим лицам оказанных ими услуг, связанных со страховой деятельностью (услуг актуариев, медицинского обследования при заключении договоров страхования жизни и здоровья, детективных услуг, выполняемых организациями, услуг экспертов, оценщиков, сюрвейеров, аварийных комиссаров, юристов), расходы по оплате услуг по изготовлению страховых свидетельств (полисов), бланков строгой отчетности, квитанций и иных подобных документов, и другие расходы, связанные со страховой деятельностью .
Статья 330 НК РФ определяет особенности ведения налогового учета доходов и расходов страховых организаций. Согласно данной статье, доходы страховой организации в виде всей суммы страховых премий, причитающихся к получению, признаются на дату возникновения ответственности страховщика перед страхователем по заключенному договору, вне зависимости от порядка уплаты взноса, указанного в соответствующем договоре. Страховщик образует страховые резервы и отражает изменение размеров страховых резервов по видам страхования. Страховые выплаты включаются в состав расходов на дату возникновения у страховщика обязательства по выплате страхового возмещения в пользу страхователя либо застрахованных лиц по фактически наступившему страховому случаю, выраженного в абсолютной денежной сумме, которая должна быть рассчитана в соответствии с законодательством Российской Федерации и правилами страхования. Определение доходов и расходов осуществляется по итогам каждого отчетного периода путем сопоставления совокупных сумм накопленных положительных и отрицательных разниц, возникших в результате осуществления расчетов с каждым отдельным страховщиком. При этом учитываются только те операции по прямому возмещению убытков, по которым завершены расчеты на конец отчетного (налогового) периода .
