1.1 Нормативное регулирование учета товаров
В Российской Федерации бухгалтерский учет регламентируется правовыми и нормативными документами. Государство в лице Правительства РФ, Министерства финансов РФ, Банка России, Госкомстата России при помощи законов, постановлений и инструкций устанавливает правила учета. Основным разработчиком документов по бухгалтерскому учету является Министерство финансов РФ.
Дадим определение товаров на основании нормативных документов, применяемых в Российской Федерации.
В п. 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» приведено следующее определение товара: «Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи».
В Гражданском кодексе РФ товар определяется как предмет договора купли-продажи (п. 1 статьи 454 «Договор купли-продажи» ГК РФ: По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). Также в соответствии с п. 1 статьи 455 «Условие договора о товаре» ГК РФ товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных ст. 129 ГК РФ.
В Налоговом кодексе РФ «товаром... признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации» (п. 3 статья 38 «Объект налогообложения» НК РФ).
Таким образом, под товаром понимается все, что можно продать (купить). Все операции купли-продажи товаров осуществляются на основании договора купли-продажи и его разновидностей (договор поставки, договор розничной купли-продажи и т.п.).
Как отмечает И.Н. Богатая [30, С. 29], система нормативного регулирования бухгалтерского учета вообще и учета товаров в частности имеет четыре уровня:
1. Первый – законы и иные акты законодательства РФ, регулирующие прямо или косвенно постановку учета;
2. Второй – положения по бухгалтерскому учету;
3. Третий – методические указания по ведению бухгалтерского учета;
4. Четвертый – рабочие документы организации, формирующие его учетную политику (в методическом, техническом и организационном аспектах).
Документы первого уровня закрепляют обязательность ведения бухгалтерского учета всеми хозяйствующими субъектами, его основные принципы и правила (кодексы, законы, указы Президента РФ, постановления Правительства РФ). Такие документы могут регламентировать учет продаж концептуально.
Так, особенности договорных отношений между покупателем и продавцом (поставщиком) определяет Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) [12, 13]. Часть I и II ГК РФ определяет основания приобретения и перехода права собственности на имущество, правила оформления и выполнения договоров гражданско-правового характера.
Федеральный закон «О защите прав потребителей» [2] регулирует все споры и претензии, возникающие между продавцами и покупателями. С точки зрения учета этот нормативный акт концептуально определяет сроки и порядок возврата товара, сроки и порядок рассмотрения претензий, механизм компенсации морального вреда.
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» [1] является определяющим для учета товаров. В законе сформулированы понятия бухгалтерского, аналитического и синтетического учета; определены задачи, объекты и способы организации бухгалтерского учета; перечислены требования к ведению бухгалтерского учета, регламентировано назначение первичных документов, регистров бухгалтерского учета, бухгалтерской отчетности, инвентаризации имущества и пр.
Операции продажи товаров приводят к появлению некоторых налоговых обязательств у участников сделки, в частности по налогу на добавленную стоимость. Особенности исчисления, начисления, уплаты и отчетности по НДС и прочим налогам определяются Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ).
Продажи товаров предполагают движение денежных средств, которое в свою очередь требует ведения кассы в организации или обращения к расчетно-кассовому обслуживанию банка. Наличные расчеты с контрагентами и их документальное оформление регулируются Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением Совета Директоров Центрального Банка России [18] и Указанием ЦБ РФ «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя» [19], которое регламентирует лимит кассы организации. Нормативно-правовая регламентация порядка проведения безналичных расчетов основывается на Положении Центрального Банка России «О безналичных расчетах в Российской Федерации» [20].
Оформление документов и регистров, сопровождающих продажи, производится в соответствии с Постановлениями Правительства РФ, например «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» [4, 5].
Отношения продавца и покупателя, осуществляющиеся через доверенных лиц (доставка товара заказчику, получение оплаты) регулируются ГК РФ, НК РФ и Инструкцией МФ СССР, которая регламентирует порядок выдачи доверенностей на получение товарно-материальных ценностей и отпуска их по доверенности. Правила отпуска товара в продажу предусматривают отпуск товара по предоставленной покупателем доверенности на получение товара.
Документы второго уровня, регулирующие учет товаров, представлены положениями по бухгалтерскому учету, устанавливающими правила его ведения. Н.П. Кондраков утверждает, что учетный стандарт можно определить как свод основных правил, устанавливающий порядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности. Учетные стандарты (положения по бухгалтерскому учету) призваны конкретизировать закон о бухгалтерском учете и отчетности на отдельных участках [41, С. 172]. С точки зрения учета товаров, на наш взгляд, особенно важным является Положение «Учетная политика организации» [6], поскольку в нем изложены основные принципы учета и ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов».
К числу важных документов третьего уровня относятся методические указания по бухгалтерскому учету расчетов, которые определяют особенности учета, в частности, Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств [22, С. 5], которыми руководствуется бухгалтер, проводя инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности; методические рекомендации по применению различных глав НК РФ, конкретизирующие положения НК, делая их более понятными для бухгалтеров-практиков.
Для обеспечения легитимности учета и отчетности, соблюдения единообразия форм и унификации учета бухгалтер предприятия, ведущий участок продаж товаров должен руководствоваться Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению [16]. Включение остатков дебиторской задолженности в состав показателей отчетности предприятия происходит в соответствии с Приказом Минфина РФ «О формах бухгалтерской отчетности организаций» [11].
