1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АДМИНИСТРИРОВАНИЯ ДОХОДОВ БЮДЖЕТОВ
1.1. Роль администраторов доходов в бюджетном процессе РФ
Администраторы доходов занимают особое место среди остальных участников бюджетного процесса, поскольку от их работы напрямую зависят полнота и своевременность наполняемости соответствующего бюджета, следовательно, и состояние основных источников финансирования всех остальных субъектов бюджетной системы.
В соответствии со ст. 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) администраторами доходов бюджета (далее - администратор доходов) являются органы государственной власти, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов, Банка России, а также бюджетные учреждения, созданные органами государственной власти и органами местного самоуправления, осуществляющие в соответствии с законодательством Российской Федерации контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты, начисление, учет, взыскание и принятие решений о возврате (зачете) излишне уплаченных (взысканных) платежей, пеней и штрафов по ним, являющихся доходами бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.
Если перечисленные организации, в соответствии с законодательством Российской Федерации, имеют в своем ведении других администраторов доходов бюджета и (или) являются администраторами доходов бюджета, то такие органы называются главными администраторами доходов бюджета.
В соответствии с п. 2 ст. 20 БК РФ перечень и коды главных администраторов доходов бюджета, закрепляемые за ними виды (подвиды) доходов бюджета утверждаются законом (решением) о соответствующем бюджете.
В настоящее время администрирование поступлений в бюджеты сводится к ведению органами власти бюджетного учета поступлений. С этой точки зрения администрирование (речь идет, прежде всего, о неналоговых доходах) есть естественно вытекающий набор функций. И связано это с тем, что при проведении указанными органами операций сектора государственного управления в рамках их функциональной деятельности возникают обязательства, приводящие как к появлению дебиторской задолженности, так и кредиторской задолженности, которые должны быть кем-то учтены. Если орган власти или созданное им бюджетное учреждение оказывает платные услуги, за которые предусмотрена уплата денежных средств в бюджет, то у него возникает дебиторская задолженность, соответственно, с целью закрытия этой задолженности осуществлять контроль за своевременностью уплаты соответствующих сумм, а также принимать корректное решение о возврате (зачете) излишне уплаченных (взысканных) сумм в бюджет может только этот орган власти или созданное им бюджетное учреждение.
Гипотетически предположим, что администратором всех поступлений в бюджет является только один орган власти. Это означает, что для учета соответствующих поступлений вся информация о возникновении у сектора государственного управления любой дебиторской задолженности должна быть направлена в этот орган. Учитывая многообразие форм возникновения дебиторской задолженности, система документооборота между органами государственной власти будет настолько громоздкой, что своевременное ведение бюджетного учета поступлений станет невозможным. Кроме того, если быть последовательным, то в этом случае функции по погашению всей кредиторской задолженности сектора государственного управления тоже следует закрепить за единственным органом власти, что в принципе невозможно по той причине, что разделение полномочий по исполнению двух взаимосвязанных функций (проведение операций и учет принятия и исполнения соответствующих обязательств по погашению дебиторской и кредиторской задолженности) между органами власти приведет к резкому снижению ответственности и эффективности контроля за проводимые органами власти и созданными ими бюджетными учреждениями финансовые операции.
Таким образом, введение института администрирования поступлений в бюджет есть естественная мера по упорядочению учета принятых плательщиками обязательств по уплате платежей в бюджет и соответствующих кассовых поступлений.
1.2. Полномочия администраторов доходов бюджетов
В рамках рассматриваемой концепции управления доходами администраторы доходов бюджетов являются связующим звеном между плательщиками и органами, организующими планирование и исполнение бюджетов. Для плательщиков администраторы доходов являются органами, контролирующими исполнение обязательств плательщиков по уплате платежей в бюджет, размеры и сроки уплаты которых устанавливаются в соответствии с законодательными и нормативными правовыми актами и (или) гражданско-правовыми отношениями между плательщиками и администраторами доходов. Для органов, организующих планирование и исполнение бюджетов, администраторы доходов бюджетов выполняют роль основных «поставщиков» официальной статистической информации о ходе исполнения бюджетов в части доходов.
В соответствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации администраторами поступлений в бюджеты Российской Федерации являются органы государственной власти, органы местного самоуправления, органы управления государственными внебюджетными фондами, Центральный банк Российской Федерации, а также бюджетные учреждения, созданные органами государственной власти, органами местного самоуправления, которые осуществляют в установленном порядке контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты, начисления, учета, взыскания и принятия решений о возврате (зачете) излишне уплаченных (взысканных) платежей в бюджет, пеней и штрафов по ним.
Разграничение полномочий между органами государственной власти, органами местного самоуправления в части назначения федеральных органов государственной власти, органов государственной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления в качестве администраторов доходов бюджетов утверждается нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации в следующем порядке.
Назначение федеральных органов государственной власти, иных администраторов доходов федерального бюджета, являющихся главными распорядителями средств федерального бюджета, органов управления государственных внебюджетных фондов, Центрального банка Российской Федерации администраторами поступлений в бюджеты устанавливается Министерством финансов Российской Федерации. Полномочия по администрированию доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации федеральными органами государственной власти устанавливаются исключительно федеральными нормативными правовыми актами. Таким образом, при возникновении новых доходных источников бюджетов субъектов Российской Федерации или местных бюджетов, полномочия по взиманию (взысканию) которых находятся в ведении федеральных органов государственной власти (например, платежи, взыскиваемые сотрудниками МВД России с граждан за содержание в медицинских вытрезвителях), необходимо информировать Минфин России в целях последующего внесения изменений в указанные нормативные правовые акты.
Органы государственной власти субъектов Российской Федерации закрепляют источники доходов бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов за администраторами поступлений в бюджет - органами государственной власти субъектов Российской Федерации и созданными ими бюджетными учреждениями при условии, что администрирование данных источников доходов не предусмотрено законодательными и нормативными правовыми актами Российской Федерации (за исключением доходов, администрируемых как федеральными органами государственной власти, органами управления государственных внебюджетных фондов, Центральным банком Российской Федерации, так и органами государственной власти субъектов Российской Федерации).
Органы местного самоуправления закрепляют источники доходов бюджетов муниципальных образований за администраторами соответствующего уровня при условии, что администрирование данных источников доходов не предусмотрено законодательными и нормативными правовыми актами Российской Федерации, законодательными и нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации (за исключением доходов, администрируемых как органами государственной власти Российской Федерации, органами управления государственных внебюджетных фондов, Центральным банком Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, так и органами местного самоуправления).
Администратор доходов бюджета обладает следующими бюджетными полномочиями:
? осуществляет планирование (прогнозирование) доходов бюджета;
? осуществляет начисление, контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты поступлений в бюджет, а также пеней и штрафов по ним;
? осуществляет взыскание неуплаченных (не полностью уплаченных) поступлений в бюджет;
? принимает решения о возврате (зачете) излишне уплаченных (взысканных) поступлений бюджет, а также пеней и штрафов по ним;
? формирует и представляет бюджетную отчетность.
Бюджетные полномочия администратора доходов бюджетов могут осуществляться полностью или частично через подведомственные ему территориальные органы и (или) бюджетные учреждения.
В настоящее время внутриведомственное разграничение бюджетных полномочий администратора доходов бюджетов устанавливается нормативным правовым актом соответствующего органа государственной власти с указанием перечня доходных источников, администрируемых центральным аппаратом, территориальными органами, подведомственными организациями (учреждениями), иными структурными подразделениями. Органы государственной власти закрепляют соответствующие полномочия администраторов доходов бюджетов Российской Федерации за территориальными органами, а при их отсутствии — за подведомственными организациями (учреждениями), иными структурными подразделениями, расположенными на территории субъекта Российской Федерации, муниципального образования и обладающими соответствующими организационно-техническими возможностями. К ним относятся: возможность осуществлять контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты, начисление, учет, взыскание и принятие решений о возврате излишне уплаченных платежей в бюджет, пеней и штрафов по ним. В случае отсутствия указанных организационно-технических возможностей администрирование доходов осуществляется непосредственно соответствующим органом государственной власти.
При этом в соответствующем нормативном правовом акте администратора по каждому доходному источнику указываются полномочия администратора доходов бюджета, выполняемые подразделениями (учреждениями) территориального органа администратора, а также полномочия администратора доходов бюджета, выполняемые территориальными органами администратора и непосредственно администратором — федеральным органом государственной власти.
Следует обратить внимание на то, что указанный нормативный правовой акт имеет принципиально важное значение не только с точки зрения естественной организационной необходимости наделения соответствующими полномочиями определенных структурных подразделений администратора доходов бюджетов, но и с точки зрения минимизации издержек по осуществлению функций администратора доходов бюджетов (именно издержек, связанных с увеличением численности аппарата, закупкой дополнительного имущества и т. д.). Регламент исполнения функций администратора доходов бюджетов, установленный корректно составленным внутриведомственным нормативным правовым актом, должен исключить возникновение указанных издержек. С этой точки зрения регламент является главным инструментом для достижения с «нулевыми» затратами результата повышения собираемости доходов, а также увеличения прозрачности бюджетной отчетности о поступлениях.
Функции администратора доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации выполняются органами государственной власти, органами местного самоуправления вне зависимости от уровня бюджетной системы, в который зачисляются доходы, возникающие в процессе осуществления полномочий и функций, закрепленных положением о соответствующем органе или иным нормативным правовым актом.
Учитывая, что бюджетное законодательство Российской Федерации не содержит развернутых разъяснений по администрированию доходов бюджетов, необходимых для составления администратором доходов бюджетов вышеуказанного регламента, рассмотрим последовательно исполнение каждой из вышеуказанных функций администратора доходов бюджетов.
В рамках концепции управления доходами под осуществлением функции контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налоговых поступлений в бюджет, а также пеней и штрафов по ним понимается процесс налогового администрирования, регулируемый нормами Налогового кодекса Российской Федерации и соответствующих подзаконных нормативных правовых актов Российской Федераци. Налоговое администрирование в силу особой роли налогов имеет существенные отличия по сравнению с осуществлением функции контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты неналоговых поступлений в бюджет, администрируемых как налоговыми органами, так и остальными органами государственной власти, а также органами местного самоуправления. Остальные бюджетные полномочия (функции) администратора доходов бюджетов исполняются единообразно.
Контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты неналоговых поступлений в бюджет.
Необходимым условием выполнения этой функции является доведение до плательщиков необходимых реквизитов получателя платежа, указываемых в соответствующих полях расчетных документов. Правила заполнения указанных полей утверждаются нормативным правовым актом Министерства финансов Российской Федерации. Реквизиты получателя платежа содержат сведения об администраторе доходов бюджетов, значение кода бюджетной классификации, соответствующего администрируемому доходному источнику, и значение распределительного счета для учета всех поступающих доходов в бюджетную систему, открытого в учреждении Банка России территориальному органу Федерального казначейства.
Доведение реквизитов получателя платежа осуществляется только администратором доходов бюджетов. Соответственно, ответственность за правильное указание информации в полях получателя платежа возлагается только на администратора доходов бюджетов. Тем самым, плательщики, кредитные организации, органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджетов, иные участники бюджетного процесса не осуществляют в какой-либо мере контроль за наличием и содержанием данной информации. На практике это означает, что в случае возникновения спорных ситуаций, связанных с указанием данных показателей, плательщику следует обратиться только к администратору соответствующего доходного источника бюджетов.
Полное или частичное отсутствие контроля со стороны администратора доходов бюджетов за процедурой оформления платежных документов на практике приводит к возникновению невыясненных поступлений и сопровождающемуся росту кредиторской задолженности органов Федерального казначейства, появлением незакрытой дебиторской задолженности в расчетах между администратором доходов бюджетов и плательщиками с последующим обязательством администратора доходов бюджетов осуществить уточнение, возврат (зачет) ошибочно перечисленных сумм в бюджетную систему Российской Федерации. При этом следует отметить, что даже несмотря на то, что нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации предусмотрены механизмы уточнения вида и принадлежности невыясненной суммы платежа, поступившей в бюджетную систему, перекосы в части своевременного занесения показателей в формы бюджетной отчетности о поступлениях неизбежны.
Учитывая, что бюджетная отчетность о поступлениях, представляемая администратором доходов, является основным источником оперативной информации о поступлениях, отражаемых как по методу начисления, так и по кассовому методу, искаженные показатели бюджетной отчетности, обусловленные полным или частичным неисполнением администратором доходов бюджетов рассматриваемой функции контроля, приводят к существенным погрешностям при планировании бюджетов на среднесрочную перспективу и, как следствие, к снижению качества управления доходами.
В случае несоответствия (возникновения недоимки) администратор доходов бюджетов может начислить штрафы и пени в размерах, установленных законодательными (нормативными правовыми актами) и (или) договором, определяющими порядок уплаты платежа в бюджеты. Вместе с тем, администратор доходов бюджетов не может самостоятельно осуществить безакцептное списание со счетов должника суммы недоимки, пеней и штрафов. Соответственно, для принудительного взыскания указанных сумм администратору доходов бюджетов следует обратиться в судебные органы или напрямую к судебным приставам в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, направив реквизиты администратора дохода и иную информацию, необходимую для заполнения платежных документов.
Возврат излишне уплаченных (взысканных) платежей в бюджет.
При возврате излишне уплаченных (взысканных) сумм администратор доходов бюджетов выполняет последовательно следующие действия:
? по предъявлении письменного заявления плательщика с приложением платежных документов с отметкой банка об уплате излишне уплаченной суммы администратор доходов бюджетов проверяет указанное требование плательщика на соответствие случаям возникновения права требования плательщиком на возврат, предусмотренным законодательными (нормативными правовыми актами) и (или) договором, определяющими порядок уплаты платежа в бюджеты, а в случае ошибочной переплаты проверяет на соответствие указанной в заявлении суммы переплаты сумме, начисленной администратором доходов бюджетов по соответствующему коду бюджетной классификации;
? если заявление на возврат излишне уплаченной суммы удовлетворяет вышеуказанным требованиям, администратор доходов бюджетов обязан проверить факт уплаты указанной суммы по данным территориального органа Федерального казначейства - владельца соответствующего распределительного счета для учета всех поступающих в бюджетную систему доходов, а по результатам проверки администратор определяет сумму, подлежащую возврату плательщику за счет средств соответствующих бюджетов;
? оформляет платежное поручение на возврат и представляет его в территориальный орган Федерального казначейства.
Возврат излишне уплаченных (взысканных) платежей в бюджет осуществляется только в рассмотренных выше случаях. Остальные виды списания средств со счетов бюджетов осуществляются только в принудительном порядке и в случаях, предусмотренных Бюджетным кодексом Российской Федерации.
Формирование и представление бюджетной отчетности о поступлениях.
Бюджетная отчетность о поступлениях формируется администратором доходов бюджетов на основе бухгалтерских записей в порядке, установленном Министерством финансов Российской Федерации. В свою очередь, бухгалтерские записи формируются в разрезе счетов плана счетов бюджетного учета, утвержденного Министерством финансов Российской Федерации.
В соответствии с утвержденным Министерством финансов Российской Федерации порядком бюджетная отчетность о поступлениях структурно состоит из трех видов форм бюджетной отчетности. Первая форма содержит информацию в разрезе кодов бюджетной классификации о начисленных суммах за отчетный период, вторая форма содержит информацию в разрезе кодов бюджетной классификации о начисленных суммах, накапливаемую нарастающим итогом, наконец, третья форма является отчетом о кассовых поступлениях в бюджет.
Момент начисления возникает при составлении (представлении) плательщиком и (или) администратором доходов бюджетов соответствующих первичных юридически значимых документов, подтверждающих принятие обязательства по уплате начисленной суммы в бюджет, которые в подавляющем большинстве случаев сначала принимаются структурными подразделениями администратора доходов бюджетов, не обладающими полномочиями по ведению бухгалтерского учета. Соответственно, внутриведомственным нормативным актом администратора доходов бюджетов должен быть установлен документооборот между указанными структурными подразделениями и бухгалтерией администратора доходов бюджетов, обеспечивающий как представление информации о начислении, так и представление информации о принятых решениях по уточнению (зачету) платежей и решениях о возврате излишне уплаченных сумм платежей в бюджет.
Становление института администрирования поступлений в бюджеты неразрывно связано с организацией начисления платежей в бюджет. Следует признать, что при осуществлении в полном объеме функций администратора доходов бюджетов возникают административные издержки, связанные с необходимостью в дополнительной численности персонала и соответствующих материальных ресурсах.
Что касается административных издержек, то, во-первых, даже в случае самой неэффективной логистики они станут ничтожными при внедрении всеобъемлющей системы электронного документооборота. Во-вторых, в большинстве случаев имеются возможности по организации документооборота на бумажных носителях между структурными подразделениями администратора доходов бюджетов, исключающие административные издержки.
Помимо бюджетной отчетности о поступлениях администратор доходов бюджетов представляет в орган, организующий планирование и исполнение бюджетов, прогноз на среднесрочную перспективу. При этом наиболее ценной характеристикой прогноза, представляемого администратором доходов бюджетов, является наличие «инсайдерской» информации, получаемой администратором доходов бюджетов в ходе начисления администрируемых платежей в бюджет. К такой информации относятся достоверные сведения о количестве плательщиков в следующем финансовом году, сведения о датах уплаты плательщиками уже начисленных платежей, иная аналогичная информация, за исключением сведений о налогоплательщиках, являющихся в соответствии с налоговым законодательством налоговой тайной. Таким образом, окончательный прогноз доходного источника бюджета на среднесрочную перспективу состоит из комбинации двух компонентов:
1. Прогноз на основе «инсайдерской» информации без учета влияния макроэкономических факторов (валовый региональный продукт, инфляция и т. д.) в рамках действующего налогово-бюджетного законодательства.
2. Прогноз, основанный на использовании показателей бюджетной отчетности о поступлениях с учетом влияния макроэкономических факторов и изменений в налогово-бюджетное законодательство.
Учитывая, что к прямым обязанностям органа, организующего планирование и исполнение бюджета, относится составление прогнозов на основе выявления корреляции между кассовыми поступлениями и показателями социально-экономического развития региона (муниципалитета), целесообразно разграничить ответственность за точность прогноза в целом: ответственность за точность первого компонента прогноза возлагается на администратора доходов бюджетов, в то время как ответственность за точность второго компонента прогноза возлагается на орган, организующий планирование и исполнение бюджета.
?
2. ПОРЯДОК АДМИНИСТРИРОВАНИЯ ДОХОДОВ БЮДЖЕТОВ БЮДЖЕТНОЙ СИСТЕМЫ РФ
2.1. Система администрирования поступления доходов в бюджеты бюджетной системы РФ
Институт администрирования доходов достаточно молодой в бюджетном законодатель¬стве Российской Федерации. Появившись во второй половине первого десятилетия XXI в., этот институт сегодня еще не приобрел окон¬чательных контуров, как например институт распорядителей или получателей средств бюджетов.
Рассмотрение вопросов государственно¬го регулирования администрирования дохо¬дов бюджетов как составной части бюджет¬ного процесса позволит понять его сущность и слабые места.
Любой финансовый процесс можно пред¬ставить в виде двух потоков - денег и доку¬ментов. Процесс администрирования так же состоит из них. Мы предлагаем информаци¬онную модель, которая иллюстрирует как этапы прохождения, как денег, так и доку¬ментов складываются во взаимодействие эле¬ментов образующих систему администриро¬вания (рисунок 1).
На представленной информационной мо¬дели сплошными линиями обозначены направ¬ления движения денег и денежных докумен¬тов (платежных поручений, объявлений на взнос наличными, выписок из счетов, откры¬тых в кредитных организациях), складываю¬щиеся в процесс, который условно назовем поступлением доходов, а пунктирными лини¬ями обозначены направления движения фи¬нансовых документов, которые условно на¬зовем администрированием доходов.
Рисунок 1 - Информационная модель «Система администрирования поступлений в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации»
Как видно из информационной модели, потоки независимы друг от друга. Между ними существуют только две точки сопри¬косновения.
Во-первых, потоки могут быть иницииро¬ваны администратором при начислении де¬биторской задолженности на этапе «админи¬стратор» - «плательщик». Это возможно, когда дебиторская задолженность возникает в мо¬мент начисления сумм задолженности адми¬нистратором (например, штрафы или оказа¬ние платной услуги).
