1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ И ПРАВОВЫЕ АСПЕКТЫ ГОСУДАРСТВЕННОГО ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ
1.1. Содержание государственного финансового контроля: формы, виды, принципы, методы и объекты
Дефиницию государственного финансового контроля целесообразно и вполне логически обосновано начать с рассмотрения основного по отношению к нему понятия – понятия «контроля».
На протяжении многих лет понятие «контроль» являлось предметом рассмотрения как отечественными, так и иностранными учеными. В нашей стране значительный вклад в изучение данного понятия внесли
Белобжецкий И.А., Бурцев В.В., Вознесенский Э.А., Родионова В.М.,
Сомоев Р.Г., Шлейников И.Г., Шевлоков В.З., Степашин С.В., Шохин С.О, Двуреченских В.А, Чегринец Е.А., Чернавин Ю.А., Овсянников Л.Н.,
Жуков В.А.,. и многие другие.
Рисунок 1 – Составные части управления
Известно, что контроль является неотъемлемой частью понятия «управление». «Управлять – значит предвидеть, организовывать, распоряжаться, координировать и контролировать...» – определил классик управленческой мысли Анри Файоль в своей работе «Общее и промышленное управление» . Контроль – один из этапов процесса управления. Действительно, на основании этого этапа управления, субъект получает необходимую и более достоверную информацию об объекте контроля (рис. 1), благодаря которой имеет все условия для рациональной оценки сделанного, выявления отклонений от цели и связанных с ними нежелательных последствий.
Систематизация подходов к определению понятия «контроля» была предпринята Гварлиани Т.Е. и Черемшановым С.В. в их совместной работе «Налогообложение и финансовый контроль», в которой они отмечали, что, как правило, контроль рассматривается таким образом, что представляет собой часть функций субъекта управления, обеспечивающей себе подконтрольного, управляемого объекта; приведение объекта управления к определенным нормативам на основе информации, полученной субъектом в форме обратной связи, которая позволяет вскрывать возможности и резервы системы, повышать эффективность управленческих решений .
Двуреченских В.А., Чегринец Е.А. и Чернавин Ю.А. отстаивают подход, согласно которому методологически недопустимо объединять под одним наименованием государственного финансового контроля явления, отличающиеся по своим объектам, субъектам и результатам. На наш взгляд, авторы справедливо выдвигают свою теорию, что подтверждается и разделением классификации ГФК на внешний и внутренний, предварительный и последующий .
Так, председатель Контрольно-счетной палаты Москвы,
Двуреченских В.А., исходя из норм бюджетного законодательства, определяет такие направления деятельности по осуществлению внешнего контроля, как проверку за выполнением соответствующих бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, осуществление оценки проектов бюджетов, целевых программ и прочих нормативно-правовых актов требованиям бюджетного законодательства Российской Федерации. Понятие внутреннего контроля раскрывают Шлейников В.И. и Родионова В.М., сочетая институциональный и функциональный аспекты, как «независимую от внешнего влияния деятельность хозяйствующего субъекта или органа управления по проверке и оценке своей работы, проводимой им в собственных интересах. Внутренний контроль подчиняется создавшему его руководителю...» . То есть он не является в полной мере независимым, по сравнению с внешним, из-за того, что субъекты внутреннего контроля включены в структуру ведомственной сети или отдельной организации и подчиняются определенному руководству.
Сложная природа этого понятия используется во всех сферах жизнедеятельности общества. Одной из важнейших является финансовая: она предусматривает необходимость осуществления соответственно финансового контроля, в том числе в секторе государственного управления – ГФК.
Финансовой деятельностью государства принято называть осуществление функций (в целях реализации задач поддержания обороноспособности, безопасности, жизнеспособности страны, социально-экономического развития, обеспечения финансовыми ресурсами деятельности органов государственной власти) по планомерному образованию, распределению и использованию денежных фондов. Сам процесс формирования, разделения и применения финансовых ресурсов подлежит строгому финансовому контролю.
Отечественная экономика из-за низкого уровня финансовой, бюджетной и налоговой дисциплины несет существенные потери. Настоящей угрозой для экономической безопасности явилось масштабное нецелевое и неэффективное использование государственных денежных и материальных ресурсов, коррупция, различные махинации по их изъятию, хищение, вывоз капиталов за рубеж и легализация доходов, полученных преступным путем. В связи с этим важнейшая задача ГФК в Российской Федерации это осуществление деятельности по проверке, выявлению, установлению и устранению выявленных нарушений в деятельности субъектов финансового права, что обусловливает его связь с правовой ответственностью.
Современная глобализация, происходящая в мировом сообществе, существенно влияет на характер и функции государства (в том числе на распределение, использование и образование денежных фондов, государства и муниципальных образований). Эти тенденции обусловливают необходимость развития институтов финансовой дисциплины, финансово-правовой ответственности и финансовой безопасности.
Исследование финансово-правовой проблематики позволяет признать самостоятельный вид финансовой ответственности - юридическую ответственность, - имеющий реальную перспективу обособления. Уже не вызывают горячих споров публикации в научной литературе о сущности и содержании финансово-правовой, налоговой и бюджетной ответственности. Пристальное внимание исследователей направлено на такие институты, как финансовое правонарушение, финансовые санкции, меры финансово-правового и финансово-процессуального принуждения. Можно с уверенностью отметить, что институт финансово-правовой ответственности занимает достойное место в ряде научных исследований не только финансового права, но и таких отраслей права, как конституционное, административное, информационное, право безопасности и др.
В теории финансового права принято считать, что финансово-правовая ответственность - это применение юридической ответственности к нарушителю финансово-правовых норм мер государственного принуждения уполномоченными на то органами, возлагающими на правонарушителя обременения имущественного характера. Финансово-правовая ответственность считается правовосстановительной, так как зависит от выполнения публичных обязанностей государственной деятельности и работы муниципальных учреждений в области финансов.
Согласно принятым постановлениям Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее – БК РФ) была серьезно упорядочена процедура формирования отношений между участниками бюджетного процесса на разных уровнях, которые имеют право заниматься финансовым контролем, сформулировать новое понятие «аппарата», являются гарантом финансовой безопасности РФ.
По федеральному закону № 252-ФЗ под ГФК понимается контрольная деятельность, направленная на формирование, доказательство легальности осуществления финансовых и экономических операций с использованием административной (уголовной) ответственности, принудительных мер при обнаружении нарушений в области финансов, пресечение их незаконного осуществления до начала применения средств из бюджета.
ГФК – обязательный элемент управление, который должен представлять населению и государственным органам самые правдивые сведения.
Цель ГФК – законное и результативное применение государственных бюджетных и внебюджетных финансовых средств и государственной собственности. С учетом поставленной цели можно выделить следующие задачи ГФК:
- ликвидация (пресечение) недочетов в периоде и качестве предоставления сведений (документации), которые нужны для формирования и применения бюджета;
- управление бюджетными рисками – событиями, оказывающими отрицательное влияние на выполнение внутренних процедур формирования и применения бюджета;
- оперативное обнаружение, ликвидация и предотвращение нарушений российских бюджетных законов;
- обеспечение полноты и достоверности бюджетных отчетов главного администратора бюджетных средств.
Все характеристики, виды государственного (муниципального) контроля прописаны в ст. 265 БК РФ. Существуют следующие разновидности государственного (муниципального) финансового контроля:
- внешний государственный (муниципальный) финансовый контроль. Это контроль осуществляемый Счетной палаты РФ, контрольно-счетных учреждений субъектов РФ, муниципальных образований;
- внутренний государственный (муниципальный) финансовый контроль. Это контроль осуществляемый Федеральным казначейством, органами государственного (муниципального) финансового контроля, являющиеся соответственно органами исполнительной власти субъектов РФ, местными администрациями, финансовыми органами субъектов РФ (муниципальных образований).
- предварительный контроль осуществляется для предупреждения и пресечения бюджетных нарушений во время исполнения бюджетов бюджетной системы РФ;
- последующий контроль осуществляется по итогам исполнения бюджетов бюджетной системы РФ для доказательства законности их осуществления, законности учета и отчетности.
ГФК охватывает государственный экономический сектор, распространяется на коммерческую деятельность, различные формы собственности. Он представляет собой в основном проверку законности и целесообразности, в некоторых случаях, эффективности использования бюджетных средств объектами контроля, например, исполнения организациями государственных заказов, которые финансировались из бюджета, при предоставлении индивидуальным предпринимателям, предприятиям различных форм собственности субсидии, кредитов.
Поэтому объектом финансового контроля может быть бюджетная сфера, бюджетный процесс, весь процесс финансовой и экономической деятельности субъектов финансовой сферы.
Финансовый контроль является важным элементом государственного контроля и управления, а в качестве объекта ГФК выступают отношения между государством и юридическими, физическими лицами касательно производства, распределения и результативного применения национального дохода в разрезе отраслей, территорий.
С точки зрения науки ГФК происходит по конкретным принципам. При этом используются общенаучные и специальные способы, приемы познания, формы проведения, направленные на выполнение главной цели.
На девятом Конгрессе мировой организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ) в октябре 1977 года были приняты и зафиксированы в Лимской декларации главные принципы осуществления ГФК. К ним относятся:
- обеспечение независимости проверки самостоятельностью контрольного органа с точки зрения финансов;
- объективность и профессионализм – выполнение контролерами существующих законов, высокий уровень компетенции работы специалистов на базе строго установленных регламентов осуществления ревизионной деятельности;
- гласность – наличие регулярной связи государственных контролеров с обществом, СМИ.
На базе основных принципов можно выделить и ряд других:
- эффективность;
- четкость и логичность требований, которые устанавливают контролеры;
- честность субъектов контроля;
- обоснованность и доказательность сведений, предоставленных в актах проверок и ревизий; превентивность;
- презумпция невиновности (до суда) подозреваемых в финансовых преступлениях лиц;
- согласованность действий разных контролирующих органов и др .
Выступая в качестве специализированной управленческой деятельности, особенной отрасли экономических знаний ГФК обладает разными методиками, которые были придуманы или сформированы на основе полученных результатов в смежных областях (бухгалтерского учета, статистики, финансов, государственного бюджета).
Для достижения системного контроля надо комбинированно применять его любые разновидности: логический и математический, документальный и фактический.
Разделение контроля на документальный и фактический получило условный характер, так как в качестве базы данного разграничения выступают разные источники информации.
В документальном контроле ими является первичная документация, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерские, статистические отчеты, оперативно-техническая отчетность, нормативы, проектно-конструкторские, технологические и прочие документы.
Реальный контроль основан на исследовании фактического состояния изучаемых объектов после их натурального осмотра (пересчета, взвешивания, лабораторного анализа и т.д.). В силу постоянства экономических операций фактический контроль не способен быть всеобъемлющим.
Главными методами документального контроля считаются:
- формальная и арифметическая проверка бумаг;
- юридическая оценка экономических операций, которые указаны в документации;
- логический контроль объективной возможности документально проведенных экономических операций;
- полное и выборочное наблюдение;
- встречная проверка документов;
- способ обратного счета, который подразумевает применение предварительной экспертной оценки материальных расходов. Его цель – определение в будущем величины необоснованных списаний сырья и материалов для изготовления конкретных разновидности изделий, появившихся в наличии к моменту проверки;
- проверка законности и обоснованности экономических операций на базе сведений корреспонденции счетов бухгалтерского учета;
- балансовая привязка товарно-материальных ценностей с их показом в финансово-бухгалтерских бумагах.
Все приемы фактического контроля можно классифицировать на три группы:
- инвентаризация;
- экспертная оценка компетентными специалистами реального объема, количества выполненных работ, необходимости применения нормативов материальных расходов, выхода готовой продукции;
- зрительный осмотр во время изучения помещений, промышленных подразделений, состояния контрольно-пропускного режима.
В научной литературе принято выделять следующие формы контроля:
1. По регламенту проведения:
- обязательная проверка на основе действующего закона (налоговые проверки; контроль за целевым использованием бюджетных ресурсов и т.п.);
- инициативный контроль – обязательный элемент финансового управления для достижения тактических и стратегических целей (выполняется самой организацией).
2. По времени проведения:
- предварительный финансовый контроль. Осуществляется до момента выполнения функций по формированию, распределению и применению денежных фондов. Этому контролю принадлежит большая роль, он помогает предотвратить нарушения финансовой дисциплины. Он подразумевает проверку документов, которые подлежат утверждению и исполнению, являются основной для проведения финансовой деятельности;
- текущий финансовый контроль. Это проверка во время выполнения операций (в период осуществления финансовых обязательств перед государством, получения и применения финансов для административно – хозяйственных расходов, капитального строительства и т.д.)
- дальнейший финансовый контроль – это проверка после завершения финансовых функций (после исполнения доходной и расходной части бюджета и т.п.). В таких ситуациях происходит проверка состояния дисциплины, определяются ее нарушения, способы предотвращения, выбираются методы для устранения нарушений.
Для проведения финансового контроля можно использовать разные способы и приемы. Использование определенного метода будет зависеть от группы факторов: правового статуса, специфики форм деятельности учреждений, занимающихся контролем, от объекта или цели контроля, оснований возникновения контрольных правоотношений и др. На практике применяются такие методы финансового контроля, как ревизия, проверка, обследование, санкционирование операций.
Проверка - совершение контрольных действий, направленных на документальное и фактическое ознакомление с отдельными финансовыми и экономическими операциями, определение их законности, достоверности бюджетного (бухгалтерского) учета и бюджетной (бухгалтерской) отчетности касательно работы объекта контроля за конкретный промежуток времени.
Существуют следующие виды проверок:
- камеральные проверки. Осуществляются по месту расположения учреждения государственного (муниципального) финансового контроля на базе бюджетных (бухгалтерских) отчетов, прочих документов, которые были получены по запросу.
- выездные проверки. Осуществляются по месту расположения объекта контроля, позволяют определить реальное соответствие выполненных операций сведениям бюджетной (бухгалтерской) отчетности, первичной документации.
- встречные проверки. Осуществляются в рамках выездных и камеральных проверок для определения и (или) подтверждения фактов, которые связаны с работой объекта контроля.
Ревизия - комплексная проверка работы объекта, представляющая собой осуществление контрольных мероприятий по документальному и фактическому ознакомлению всех выполненных финансовых и экономических операций, определению их законности, правильности и точности отражения операций в бюджетных (бухгалтерских) отчетах. После проведения ревизии составляется акт.
Обследование – анализ состояния конкретной сферы работы объекта контроля. На основе проведенной оценки формируется заключение.
Санкционирование операций – совершение разрешительной надписи после проверки бумаг, которые были переданы для выполнения финансовых транзакций, на предмет их наличия и соответствия указанным в них данным требованиям бюджетного законодательства РФ, прочих нормативно-правовых документов в сфере бюджетных отношений.
Для выполнения ГФК можно использовать отдельные мероприятия, к которым можно отнести финансовый аудит, аудит эффективности и стратегический аудит. А главным видом контрольных мероприятий считается финансовый аудит. Все остальные проводятся на основе него.
Главный распорядитель бюджетных средств осуществляет внутренний финансовый контроль, подразумевающий:
- выполнение внутренних стандартов, процесса формирования и выполнения бюджета по затратам, формирования бюджетных отчетов, ведения бюджетного учета бюджетных средств и подведомственных ему получателям бюджетных средств;
- на подготовку и организацию мер по повышению экономности и эффективности применения бюджетных средств.
Кроме того главный распорядитель (распорядители) средств бюджета осуществляет внутренний финансовый аудит ради выполнения следующих целей:
- оценки надежности внутреннего финансового контроля, составления рекомендаций для увеличения его результативности;
- подтверждения законности бухгалтерских отчетов, соответствия порядка ведения бюджетного учета методологии и требованиям бюджетного учета;
- подготовки предложений по увеличению экономности и эффективности применения средств бюджета.
Таким образом, главные распорядители (распорядители) бюджетных средств не выполняют внутренний государственный (муниципальный) финансовый контроль, они осуществляют только внутренний финансовый контроль и внутренний финансовый аудит.
1.2. Органы государственного (муниципального) финансового контроля, их полномочия и правовая основа
Институт финансового контроля представляет собой составной элемент общей структуры контрольных органов государства и вместе с тем выступает как важнейший составной элемент финансовой системы.
Основным моментом при осуществлении государством финансового контроля считаются теоретическая, правовая и методологическая базы.
На сегодняшний день в РФ нет единого нормативного-правового акта, утверждающего правовые основы для ведения государственного финансового контроля, есть нормативная правовая база, которая является правовым обеспечением существующего контроля. Основным документом является БК РФ. В нем указаны главные положения о государственном и муниципальном финансовом контроле, прописаны полномочия органов государственного финансового контроля: основные виды, объекты и способы осуществления государственного финансового контроля указаны в 26 главе БК РФ, в статьях 268.1 и 269.2 прописаны полномочия учреждений внешнего и внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля.
Настоящая российская система ГФК - сложная структурированная система, которая охватывает все государственные органы, учреждения, получающие средства из бюджета.
В БК РФ указана классификация субъектов государственного финансового контроля. Они делятся на субъекты внешнего государственного контроля и внутреннего финансового контроля.
Счетная палата РФ является одним из основных органов системы ГФК. Согласно Федеральному закону от 05.04.2013 №41-ФЗ «О Счетной палате Российской Федерации» Счетная палата является высшим органом внешнего государственного финансового контроля. Она обладает самостоятельными властными полномочиями, может использовать меры государственного принуждения. Для регулирования большого количества вопросов, которые касаются работы Счетной палаты, в настоящее время действует более 13 стандартов. В них прописан порядок осуществления мероприятий по экспертизе и анализу, финансовому аудиту, аудиту эффективности и т.д.
Закон о Счетной палате определяет порядок работы государственного учреждения. Также там указан список задач. Главной из них является организация, проведение контроля за целевым и результативным использованием средств федерального бюджета, бюджетов государственных внебюджетных фондов.
